IPPP3/443-775/11-2/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi najmu - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usługi najmu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z małżonką (obywatele Wielkiej Brytanii), nieposiadający w Polsce miejsca zamieszkania, wynajmują w Polsce dom na potrzeby prowadzenia przez Najemcę działalności gospodarczej. Najemca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Wnioskodawca, z uwagi na to, że jest obywatelem Wielkiej Brytanii obecnie nie mieszkającym w Polsce, chciałby skorzystać z możliwości rozliczenia podatku VAT z tytułu najmu przez usługobiorcę - Najemcę na zasadzie importu usług. Wnioskodawca i Jego małżonka nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie najmu oraz nie są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Najemca domu na cele działalności gospodarczej będący podatnikiem VAT w Polsce powinien opodatkować usługę najmu od osoby nieposiadającej w Polsce miejsca zamieszkania na zasadzie importu usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Aby ustalić, czy Wnioskodawca wynajmujący nieruchomość położoną w Polsce ma obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług, należy zwrócić uwagę na art. 96 ust. 1 oraz na delegację ustawową zawartą w art. 98 ust. 1 pkt 1 ustawy. Stosownie do art. 98 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może określić podatników innych niż wymienieni w art. 96 ust. 3, niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego.

Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. Nr 58, poz. 558 z późn. zm.), obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności: lit. j) usługi, w stosunku do których podatnikami rozliczającymi podatek od towarów i usług są podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługami najmu. Miejscem świadczenia dla usług najmu jest miejsce położenia nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca stwierdza, że na podstawie § 1 pkt 1 lit. j) powołanego rozporządzenia MF w powiązaniu z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, a świadczący usługi najmu nieruchomości położonej na terytorium kraju (usługi najmu opodatkowane na terytorium kraju, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT), nie ma obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce. Jeżeli usługodawca nie zarejestrował się w Polsce jako podatnik i nie rozliczył się w Polsce z tytułu wykonanej usługi najmu, usługobiorca staje się podatnikiem z tego tytułu i jest zobligowany do rozliczenia podatku z uwagi na wystąpienie importu usług.

Potwierdzenie takiego stanowiska przewiduje interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP3/443-516/10/Bwo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z kolei import usług jest to, zgodnie z art. 2 ust. 9 ustawy, świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Definicji podatnika i działalności gospodarczej poświęcony został art. 15 ustawy o VAT. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1).

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi.

Natomiast dla potrzeb ustalania miejsca świadczenia usług ustawodawca wprowadził drugą definicję podatnika do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28a cyt. ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału "miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

Z powyższego przepisu wynika, że podatnikiem dla celów określenia miejsca świadczenia usług jest podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 tej ustawy, jak również osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowanym w państwie członkowskim Unii Europejskiej do celów podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej.

Pojęcie podatnika obejmuje zatem nie tylko podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w ustawie o podatku od towarów i usług, czyli podatników podatku od towarów i usług określonych w art. 15 cyt. ustawy, lecz również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada tej przyjętej w polskich przepisach. Definicja podatnika obejmuje zatem również podatników podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze, a w przypadku gdy w danym systemie prawnym brak jest tego rodzaju podatków, każdy podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej określonej w przepisach o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, będący obywatelem Wielkiej Brytanii, nieposiadający na terytorium kraju miejsca zamieszkania, wynajmuje w Polsce dom na potrzeby prowadzenia przez najemcę działalności gospodarczej. Najemca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Wnioskodawca nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie najmu, nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W celu określenia, czy usługi, które świadczy Wnioskodawca, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy. Na podstawie ust. 1 tego przepisu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności - art. 28b ust. 2 ustawy. W przypadku zaś, gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu - art. 28b ust. 3 ustawy.

W pozostałych przepisach tego rozdziału ustawodawca wymienił wyjątki od ogólnej zasady przewidzianej w art. 28b ust. 1 ustawy i określił szczególne miejsce świadczenia w przypadku świadczenia tych usług. Art. 28c ustawy dotyczy sytuacji, w której usługi świadczone są dla podmiotów niebędących podatnikami, w myśl definicji z art. 28a ww. ustawy. Natomiast wyjątki określone w przepisach art. 28d do 28n ustawy dotyczą usług o specyficznym charakterze z uwzględnieniem statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona.

I tak, stosownie do art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Usługi najmu nieruchomości niewątpliwie należą do usług związanych z nieruchomością, wobec tego w stosunku do nich znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Z powołanego wyżej przepisu wynika, że miejscem świadczenia dla usługi najmu jest miejsce położenia nieruchomości. Tym samym usługi najmu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, w którym położona jest nieruchomość.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługami najmu, które są ściśle związane z nieruchomością położoną w Polsce. Zatem usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, tj. w miejscu położenia nieruchomości. Do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia ustalenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

Właścicielem domu, będącego przedmiotem najmu, jest Wnioskodawca - obywatel Wielkiej Brytanii, który nie posiada stałego miejsca zamieszkania oraz nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce. Natomiast najemcą tej nieruchomości jest polski podatnik podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy powołać jeszcze jedną definicję podatnika określoną w ustawie o VAT. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. - ww. przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosowało się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b oraz dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Natomiast z dniem 1 kwietnia 2011 r., na mocy ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów o usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), przepis art. 17 ust. 2 ustawy o VAT otrzymał brzmienie: "W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego."

Przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że podatnikami są również podmioty nabywające usługi od podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, pod warunkiem, że usługobiorca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy. Przepis art. 17 ust. 2 ustawy nakazuje bowiem usługobiorcy rozliczenie podatku z tytułu usługi świadczonej na terytorium Polski przez ww. podmiot, jednocześnie zwalniając usługodawcę z obowiązku opodatkowania takiej transakcji.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie usługodawca (Wnioskodawca) nie rozlicza podatku należnego z tytułu świadczonej usługi najmu na terytorium kraju, co powoduje, że obowiązek ten ciąży na najemcy nieruchomości, który jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług. Tym samym to usługobiorca jest podatnikiem z tytułu wykonanej na jego rzecz usługi najmu i jest zobligowany do rozliczenia podatku VAT od tej czynności z uwagi na wystąpienie importu usług. Najemca powinien zatem naliczyć podatek VAT obliczony według stawek obowiązujących w kraju dla tego rodzaju usługi oraz odprowadzić podatek należny z tytułu importu usług.

Aby ustalić, czy Wnioskodawca wynajmujący nieruchomość położoną w Polsce ma obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług, należy zwrócić uwagę na art. 96 ust. 1 ustawy oraz na delegację ustawową zawartą w art. 98 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 98 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może określić podatników innych niż wymienieni w art. 96 ust. 3, niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego. I tak, zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. Nr 58, poz. 558 z późn. zm.), obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy, nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności:

Z powyższego przepisu wynika, że obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy, nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie usługi, w stosunku do których podatnikami rozliczającymi podatek od towarów i usług są podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Przenosząc zatem przedstawiony stan faktyczny na grunt ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że na podstawie § 1 pkt 1 lit. j) cyt. powyżej rozporządzenia w powiązaniu z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o VAT, właściciel nieruchomości, nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, a świadczący usługi najmu ww. nieruchomości położonej w Polsce (opodatkowane na terytorium kraju, zgodnie z art. 28e ustawy), nie ma obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.