IPPP3/443-76/11-5/JK - Możliwość zwolnienia od podatku VAT usług wypożyczania statków powietrznych wykorzystywanych przy uprawianiu sportów lotniczych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2011 r. (data wpływu 19 stycznia 2011 r.), uzupełnionego w dniu 14 marca 2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-76/11-2/JK z dnia 22 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania działalności obejmującej sporty lotnicze w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5 - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności obejmującej sporty lotnicze.

Wniosek został uzupełniony w dniu 14 marca 2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-76/11-2/JK z dnia 22 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem posiadającym status organizacji pożytku publicznego, którego podstawowa (statutowa) działalność obejmuje sporty lotnicze.

W ramach sportu lotniczego uprawiane są m.in. następujące dyscypliny:

* akrobacja lotnicza,

* baloniarstwo,

* modelarstwo,

* paralotniarstwo,

* spadochroniarstwo,

* sport samolotowy,

* szybownictwo.

Wnioskodawca posiada również status polskiego związku sportowego (w rozumieniu ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie; Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857 z późn. zm.; dalej "Ustawa o Sporcie") i jest podmiotem, który oficjalnie reprezentuje sporty lotnicze na terenie Polski i za granicą. Wnioskodawca realizuje swoje zadania za pomocą Wnioskodawców Regionalnych (działających w formie wyodrębnionych formalnie i organizacyjnie oddziałów Wnioskodawcy, będących odrębnymi podatnikami VAT).

Zgodnie ze statutem, działalność Wnioskodawcy ma przede wszystkim następujące cele:

* organizacja, prowadzenie i rozpowszechnianie współzawodnictwa sportowego w poszczególnych dyscyplinach sportu lotniczego (m.in. sporty samolotowe, szybowcowe, spadochronowe, balonowe),

* przygotowanie kadry narodowej i reprezentantów Polski do uczestnictwa w międzynarodowym współzawodnictwie w zakresie sportów lotniczych,

* prowadzenie działalności edukacyjnej, wychowawczej i popularyzatorskiej w zakresie sportów lotniczych,

* reprezentowanie polskiego sportu lotniczego w międzynarodowych organizacjach sportowych oraz organizowanie udziału w międzynarodowym współzawodnictwie w sporcie lotniczym,

* organizowanie szkoleń i przeprowadzanie egzaminów oraz doskonalenie zawodowe trenerów, a także szkolenie sędziów sportowych w zakresie sportów lotniczych,

* prowadzenie spraw związanych z przyznawaniem licencji klubom sportowym, zawodnikom, trenerom i sędziom sportowym,

* rozwój i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, w tym wśród dzieci i młodzieży, w zakresie sportów lotniczych, integracja poprzez lotnictwo osób niepełnosprawnych, promocja poprzez lotnictwo, zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy,

* szkolenie i doskonalenie członków organizacji dla potrzeb lotnictwa wojskowego, transportu lotniczego, ratownictwa i służb państwowych w ramach organizacji szkolenia.

Działalność statutowa Wnioskodawcy obejmuje m.in.:

Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Wskazane wyżej świadczenia wykonywane są przez Wnioskodawcę odpłatnie (przede wszystkim jako zwrot kosztów i ewentualnie dodatkowe wynagrodzenie), z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Wnioskodawcy (wskazane powyżej).

Działalność określona w punktach 1 - 8 wykonywana jest zarówno na rzecz członków Wnioskodawcy uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy), jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (niebędących członkami Wnioskodawcy). Działalność określona w punktach 9 - 12 dotyczy działalności wykonywanej głównie na rzecz podmiotów i osób trzecich i nie jest związana z uprawianiem sportów lotniczych przez te podmioty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (we wniosku oznaczone numerem 5):

Czy świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności, wymienione w punkcie 5 przedstawionego stanu faktycznego, stanowią usługi ściśle związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT i w konsekwencji podlegają zwolnieniu z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując konstrukcję obecnych zwolnień z VAT, przewidzianych w ustawie o VAT, należy wskazać, że poprzez odejście od odwołań do klasyfikacji statystycznych (obowiązujące do końca 2010 r.), ustawodawca zdecydował, iż zakres zwolnień określany będzie przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową, która jest jednocześnie podstawową metodą wykładni przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że znaczenie pojęć użytych w omawianych przepisach powinno być interpretowane w oparciu o ich powszechne rozumienie językowe (i definicje słownikowe).

Zgodnie z definicją słownikową sport to każda forma aktywności (fizycznej i umysłowej) podejmowanej w celu rywalizacji - zbiorowej lub indywidualnej, w różnych grach i dyscyplinach. Podobną definicję zawiera Ustawa o Sporcie, w której wskazano, że sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. W tak rozumianym pojęciu sportu mieszczą się sporty lotnicze, a Wnioskodawca jest wprost wymieniony w Komunikacie z dnia 18 października 2010 r., wydanym w oparciu o Ustawę o Sporcie, przedstawiającym wykaz polskich związków sportowych.

W odniesieniu jednak do wykładni przepisów ustawy o VAT należy odnosić się również do wykładni pro wspólnotowej, tj. rozumienia konkretnych pojęć w kontekście przepisów wspólnotowych oraz ich wykładni dokonywanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia opisane w punktach 4 - 5 opisu stanu faktycznego stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Należy bowiem wskazać, że w odniesieniu do omawianych świadczeń spełnione są wszystkie warunki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT (dla których szczegółowy komentarz został zawarty w uzasadnianiu do pytań 1 - 3), gdyż usługi te świadczone są na takich samych warunkach i w takich samych okolicznościach jak świadczenia opisane w pkt 1 - 3. Elementami niezbędnymi do uprawiania sportów lotniczych i jednocześnie świadczeniami ściśle z tym sportem związanymi jest bowiem również wypożyczanie statków powietrznych i spadochronów sportowcom, jak i zapewnienie możliwości wykonania startu szybowcom (w związku z uprawianiem sportu szybowcowego). Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wskazane wyżej przesłanki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z VAT są również spełnione w odniesieniu do usług opisanych w pkt 4 - 5 niniejszego wniosku.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę na ostatnią z przesłanek niezbędnych dla zastosowania zwolnienia z VAT, a mianowicie wyłączenie ze zwolnienia w stosunku do usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższą przesłankę należy interpretować w pierwszej kolejności w świetle przepisów wspólnotowych w tym zakresie, tj. w odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m), art. 133 i art. 134 Dyrektywy VAT, jak również w oparciu o orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) w tym zakresie. Jak wynika z przywołanych przepisów Dyrektywy VAT, zwolnienie z VAT dla usług ściśle związanych ze sportem powinno odnosić się do sportu jako całości. W konsekwencji, nawet jeżeli w ramach realizowania określonych świadczeń ściśle związanych ze sportem konieczne jest zapewnienie specjalistycznego sprzętu niezbędnego do jego uprawiania, to nie można, w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku, twierdzić, że udostępnienie sprzętu sportowego ma charakter wynajmu sprzętu sportowego, bądź odpłatnego prowadzenia statków powietrznych. Należy bowiem uwzględnić fakt, że świadczącym te usługi jest Wnioskodawca, czyli podmiot o statusie niekomercyjnym (związek sportowy), którego działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysków i którego celami statutowymi jest rozwój i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, w tym wśród dzieci i młodzieży, w zakresie sportów lotniczych. Ponadto, ewentualne opłaty wnoszone przez sportowców korzystających z takich świadczeń mają charakter zwrotu kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę, a nie wynagrodzenia (w rozumieniu komercyjnym).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle regulacji Dyrektywy VAT, art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że usługi opisane w pkt 4-5 podlegają zwolnieniu z VAT. Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż odmienna wykładnia przywołanego przepisu ustawy o VAT, w kontekście usług opisanych w pkt 4-5, byłaby niezgodna z Dyrektywą VAT, a zatem nie jest dopuszczalna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku. Ponadto przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy Rady, państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

I tak też stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, od podatku zwalnia się usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

Przy czym w myśl art. 43 ust. 17 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a), stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem posiadającym status organizacji pożytku publicznego, którego podstawowa (statutowa) działalność obejmuje sporty lotnicze. Wnioskodawca posiada również status polskiego związku sportowego i jest podmiotem, który oficjalnie reprezentuje sporty lotnicze na terenie Polski i za granicą. Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę są odpłatne, z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Wnioskodawcy. Działalność statutowa Wnioskodawcy obejmuje m.in. wypożyczanie statków powietrznych i spadochronów w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych (indywidualny trening, udział w obozie treningowym, start w zawodach). Przedmiotowe świadczenie polegające na wypożyczaniu statków powietrznych i spadochronów w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych wykonywane jest na rzecz członków Wnioskodawcy uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy) oraz na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (niebędących członkami Wnioskodawcy).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Zatem podmioty takie jak: kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu świadcząc usługi marketingowe, reklamowo-promocyjne, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością, nie mogą względem niniejszych usług korzystać z ww. zwolnienia niezależnie od tego, że są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu oraz są świadczone na rzecz osób uprawiających sport a świadczący usługę nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca świadczy usługę odpłatnego wypożyczania statków powietrznych i spadochronów w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych tak więc usługę, którą ustawa jednoznacznie wyłącza z objęcia analizowanym zwolnieniem. Zatem względem niniejszej usługi mimo, że zostały spełnione warunki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy oraz art. 43 ust. 18 ustawy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-150/99 Stockholm Lindöpark Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, iż przepisy artykułu 13 (A) (1) (m) i 13 (B) (b) VI Dyrektywy wykluczają stosowanie w ustawodawstwie krajowym ogólnego zwolnienia z podatku od wartości dodanej do udostępniania pomieszczeń lub innych urządzeń oraz związanego z tym dostarczania dodatkowych sprzętów czy pomocy do uprawiania sportu lub przeprowadzania edukacji fizycznej, włączając w to usługi świadczone przez organizacje o celu zarobkowym.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia względem usług wypożyczania statków powietrznych i spadochronów w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5. W kwestiach poruszanych w pytaniach oznaczonych we wniosku numerami 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14 została wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.