IPPP3/443-752/09-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2009 r. (data wpływu 4 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2009 r. (data wpływu 15 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie magazynowania w składach podatkowych odesłanych lub nieprzyjętych przez podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące wyrobów energetycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie magazynowania w składach podatkowych odesłanych lub nieprzyjętych przez podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące wyrobów energetycznych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 października 2009 r. (data wpływu 15 października 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IPPP3/443-752/09-2/JK z dnia 8 października 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej "Spółka") zajmuje się usługowym magazynowaniem wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 86 Ustawy. Wśród wyrobów magazynowanych przez Spółkę prowadzonych przez nią składach podatkowych, są wyroby, do których znajdą zastosowanie zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie, o których mowa w art. 32 Ustawy a także w rozporządzeniu w sprawie zwolnień. Wyroby te będą wyprowadzane ze składów podatkowych Spółki z zastosowaniem zwolnień z akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Będą mogły mieć miejsce sytuacje, w których wyroby wyprowadzone ze zwolnieniem nie zostaną odebrane lub po odbiorze zostaną zwrócone przez odbiorcę tj. podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 2 pkt 22 i 23 Ustawy. W rezultacie, wyroby wysłane ze składów ze zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie będą z powrotem przyjmowane do składu podatkowego Spółki.

Spółka nadmienia, iż w odrębnym wniosku o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Spółka wniosła o potwierdzenie, że opisywane zwroty nie będą powodować dla Niej obowiązku zapłaty akcyzy.

Zwroty wyrobów akcyzowych do składów podatkowych Spółki będą ewidencjonowane. W szczególności, zwroty wyrobów wyprowadzonych ze zwolnieniem będą odnotowywane zarówno w specjalnej ewidencji wyrobów zwolnionych prowadzonej na podstawie art. 32 ust. 5 pkt 3 oraz ust. 7-9 Ustawy oraz w ogólnej ewidencji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym prowadzonej na podstawie art. 53 ust. 5 Ustawy. W obu tych ewidencjach przyjęcia zwrotów będą specjalnie wyodrębniane, tak, aby było możliwe ustalenie ilości wyrobów akcyzowych przyjętych do składu podatkowego w wyniku zwrotów od podmiotów zużywających i podmiotów pośredniczących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w opisanych w stanie faktycznym sytuacjach, wyroby zwrócone do składu podatkowego (odesłane lub nieprzyjęte przez podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) mogą być magazynowane w składach podatkowych Spółki w tych samych zbiornikach, co wyroby objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy wprowadzone do składu podatkowego na podstawie administracyjnych dokumentów towarzyszących (dalej także "ADT")

Zdaniem Wnioskodawcy, dopuszczalne jest, aby w jednym zbiorniku, mógł być przechowywany wyrób akcyzowy objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wprowadzony do składu podatkowego na podstawie ADT, oraz wyrób, który został, po wyprowadzeniu ze składu podatkowego ze zwolnieniem z akcyzy, do składu zwrócony, w związku z czym nie powstał obowiązek zapłaty akcyzy od takiego wyrobu.

Zdaniem Spółki, nie sprzeciwia się temu art. 47 ust. 3 Ustawy, zgodnie z którym w składzie podatkowym miejsce przeznaczone do magazynowania wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, powinno być wyodrębnione i przeznaczone tylko do przechowywania tych wyrobów.

Spółka stoi na stanowisku, że status podatkowy wyrobów ze zwrotów od podmiotów zużywających lub pośredniczących jest analogiczny jak wyrobów znajdujących się w składach podatkowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, wprowadzonych do składu podatkowego na podstawie ADT. W szczególności:

* Od wyrobów ze zwrotów (podobnie jak od wyrobów wprowadzonych do składów na ADT) nie została zapłacona akcyza a obowiązek zapłaty akcyzy nie powstanie dopóki wyroby nie zostaną wyprowadzone poza teren składu podatkowego.

* Wyprowadzenie obu rodzajów wyrobów poza teren składu podatkowego bez zapłaty akcyzy z zastosowaniem zwolnienia ze względu na przeznaczenie wymagać będzie wystawienia dokumentu dostawy i spełniania warunków, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 Ustawy.

* Oba rodzaje wyrobów podlegają szczególnemu nadzorowi podatkowemu, gdyż wyroby ze zwrotów mogą być przy kolejnym wyprowadzeniu wysłane ze zwolnieniem do podmiotu pośredniczącego.

Taki sam charakter wyrobów powoduje, że byłoby nieracjonalnym, aby wyroby ze zwrotów nie mogły być magazynowane wraz z wyrobami wprowadzonymi do składu podatkowego na podstawie ADT. Nad oboma rodzajami wyrobów organy podatkowe powinny sprawować kontrolę. Stąd niezasadne jest, aby wyroby ze zwrotów miały być przechowywane na osobnych zbiornikach przeznaczonych do magazynowania wyrobów z akcyzą zapłaconą. Uniemożliwiłoby to sprawowanie nad nimi kontroli, co byłoby sprzeczne z celami ustawodawcy.

Znajduje to potwierdzenie w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy (Dz. U. z dnia 27 lutego 2009 r.). Przepisy te (§ 9 i nast.) rozróżniają tylko wyroby znajdujące się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i wyroby z akcyzą zapłaconą. Brak wyróżnienia wyrobów, od których akcyza nie została zapłacona, a które pochodzą ze zwrotów wskazuje, że powinny one być w składzie traktowane tak samo jak wyroby z akcyzą zawieszoną. Osobne wyróżnianie tych wyrobów w ewidencji przez Spółkę, wynika z kolei jedynie z dążenia Spółki do zapewnienia pełnej transparentności ewidencji prowadzonych w jej składach podatkowych.

Należy więc uznać, że celem ustawodawcy w art. 47 ust. 3 Ustawy było, aby wyroby w zawieszeniu (nad którymi ma być sprawowana kontrola) były oddzielone od wyrobów z akcyzą zapłaconą (które nie są przedmiotem kontroli organów podatkowych). Z tej perspektywy art. 47 ust. 3 powinien zostać odczytany jako przepis zabraniający mieszania w składach podatkowych wyrobów z akcyzą zapłaconą i zawieszoną, a tym samym jest to przepis, który nie stoi na przeszkodzie magazynowaniu na jednym zbiorniku wyrobów znajdujących się w procedurze zawieszenia wprowadzonych na skład na ADT oraz w wyniku zwrotów od podmiotu zużywającego lub podmiotu pośredniczącego.

Spółka podkreśla, że magazynowanie wyrobów ze zwrotów od podmiotów zużywających i podmiotów pośredniczących będzie prowadzone także w zgodzie z odpowiednimi przepisami dotyczącymi magazynowania wyrobów energetycznych w zbiornikach magazynowych w składach podatkowych tj. § 2 i 3 rozporządzania w sprawie składów.

Należy też podkreślić, że Ministerstwo Finansów, podjęło kroki, aby w przepisach Ustawy wprost były określone zasady zwrotów, jakich dotyczy niniejszy wniosek. W szczególności, w projekcie nowelizacji Ustawy z dnia 8 lipca 2009 r. (opublikowanym w Biuletynie Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów) określono regulację dotyczącą zasad zwrotów wyrobów objętych zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie. Co ważne, projektowane przepisy wprost wskazują, że wyroby wyprowadzone ze zwolnieniem, zwrócone przez podmiot zużywający i podmiot pośredniczący do składu podatkowego wysyłki, powinny być traktowane w składzie, do którego zostały zwrócone jako wyroby objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Oznacza to, że zgodnie z nowelizacją, która precyzuje zasady już dziś dopuszczalnych zwrotów wyrobów zwolnionych (szczegółowa argumentacja w tym zakresie została przedstawiona w osobnym wniosku Spółki), żadnych wątpliwości nie będzie budziło, że zwrócone wyroby będzie można przechowywać w tych samych zbiornikach, co inne wyroby znajdujące się w składzie podatkowym. Potwierdza to więc stanowisko Spółki, o którego potwierdzenie Spółka wnosi w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r., poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Do działalności, które mogą być prowadzone w składzie podatkowym, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 47 ustawy, należą produkcja, magazynowanie oraz przeładunek wyrobów akcyzowych.

Wobec powyższego z treści ust. 2 wskazanego artykułu wynika, iż magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Aby wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogły być magazynowane w składzie podatkowym muszą być spełnione pewne warunki techniczne i organizacyjne dotyczące miejsca przeznaczonego do magazynowania tych wyrobów. Warunki te mają zapewnić pełną kontrolę nad wszystkimi wyrobami znajdującymi się w składzie podatkowym.

W świetle uregulowań art. 47 ust. 3 ustawy w składzie podatkowym miejsce przeznaczone do magazynowania wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno być wyodrębnione i przeznaczone tylko do przechowywania tych wyrobów.

Warunek ten dotyczy zarówno wyrobów, które nie zostały wyprodukowane w tym składzie.

Szczegółowe warunki dotyczące miejsca przeznaczonego do magazynowania wyrobów w składzie podatkowym zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych oraz ewidencji przez podmioty prowadzące składy podatkowe (Dz. U. Nr 32, poz. 231).

Zgodnie z § 2 ust. 1 powyższego rozporządzenia miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powinno:

Jednakże w myśl ust. 2 niniejszego paragrafu do magazynowania w składzie podatkowym wyrobów energetycznych nie mają zastosowania wymogi dotyczące nienaruszalności i tożsamości, określone w ust. 1 pkt 2, o ile:

W składzie podatkowym mogą być również magazynowane wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą. Jednakże, jeśli w jednym składzie podatkowym znajdują się wyroby objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy i wyroby z zapłaconą akcyzą, powinny być one magazynowane oddzielnie, w sposób umożliwiający ich każdorazowe wyodrębnienie. W takich przypadkach prowadzi się odrębną ewidencję i dokumentację, która powinna umożliwiać każdorazową identyfikację czynności związanych z obrotem wyrobami akcyzowymi.

Zatem brzmienie obowiązujących przepisów prawa regulujących podatek akcyzowy jednoznacznie wskazuje, iż wyroby objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy muszą być magazynowane w składzie podatkowym osobno. Powinny być one oddzielone od wyrobów, które nie podlegają procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazuje, iż zajmuje się usługowym magazynowaniem wyrobów energetycznych. Wśród wyrobów magazynowanych są wyroby energetyczne, które będą wyprowadzane ze składów podatkowych Spółki z zastosowaniem zwolnień z akcyzy ze względu na przeznaczenie. Zainteresowany wskazuje, iż mogą mieć miejsce sytuacje, w których wyroby wyprowadzone ze zwolnieniem nie zostaną odebrane lub po odbiorze zostaną zwrócone przez odbiorcę, tj. podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący. W rezultacie, wyroby wysłane ze składów ze zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie będą z powrotem przyjmowane do składu podatkowego Spółki.

Odpowiadając wobec tego na pytanie zawarte we wniosku, tj. czy wyroby zwrócone do składu podatkowego (odesłane lub nieprzyjęte przez podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące) mogą być magazynowane w składach podatkowych Spółki w tych samych zbiornikach, co wyroby objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy wprowadzone do składu podatkowego na podstawie administracyjnych dokumentów towarzyszących wskazać należy, iż zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jeżeli ze składu podatkowego wyprowadzone są wyroby objęte zwolnieniem z akcyzy, procedura zawieszenia poboru akcyzy również się kończy. W tym stanie rzeczy wyprowadzone ze składu podatkowego wyroby energetyczne jako zwolnione od akcyzy ze względu na przeznaczenie (poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy) nie mogą zostać ponownie przyjęte do składu podatkowego w tej procedurze. Innymi słowy przedmiotowe wyroby, które zostaną ponownie wprowadzone do składu nie będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Zatem wskazane we wniosku wyroby odesłane lub nieprzyjęte przez podmioty zużywające lub podmioty pośredniczące powinny być magazynowane w składzie podatkowym w oddzielnym miejscu niż wyroby energetyczne objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.