IPPP3/443-695/11-4/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 17 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) na wezwanie z dnia 7 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatki naliczonego nad należnym terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatki naliczonego nad należnym terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-695/11-2/KB z dnia 7 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma (dalej zwana Spółką lub Wnioskodawcą) jest podmiotem prawa belgijskiego nie posiadającym aktualnie stałej siedziby ani oddziału na terytorium kraju. W Polsce Spółka posiada punkt kontaktowy w Z., gdzie są przechowywane polskie ewidencje podatkowe. Spółka jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług od 22 grudnia 2004 r., a od dnia 30 grudnia 2004 r. również, jako podatnik VAT UE. E. jako polski podatnik VAT prowadzi na terenie kraju działalność w zakresie dystrybucji składników i dodatków do żywności produkowanych na zlecenie E. w Azji i Ameryce Płd. Podatnik posiada własne zarejestrowane znaki handlowe, E. i T. Podatnik prowadzi działalność w oparciu o outsourcing, przez zlecanie poszczególnych funkcji wyspecjalizowanym firmom zewnętrznym.

Dotychczasowy schemat postępowania Wnioskodawcy jest następujący: 1) Producent w Chinach pakuje towar wg uzgodnionej specyfikacji w worki ze znakami handlowymi E. i wysyła je do G. w kontenerach; 2) w G. kontenery są odbierane przez spedytora i agenta celnego, który transportuje je do W., gdzie towar przechodzi kontrolę sanitarną (uprawniony punkt Granicznej Kontroli Sanitarnej), a następnie jest odprawiany w Urzędzie Celnym) w ciągu maksimum 4 dni po odprawie celnej E. płaci wszystkie opłaty wynikające z długu celnego i otrzymuje ostateczny SAD (odcinek zielony) do każdego kontenera osobno. Po odprawie towar jest składowany w certyfikowanych magazynach do przechowywania żywności prowadzonych przez L.

Do 31 marca 2011 r. w przypadku sprzedaży krajowej Spółka wystawiała faktury VAT posługując się polskim NIP na odbiorcę krajowego i doliczała VAT wg stawki 23 % lub 8 %; a w przypadku WDT ze stawką 0 %. Klienci płacą należności za dostawy średnio po ok. 45-50 dniach na konto Spółki w polskim banku.

Spółka wybrała kwartalne rozliczanie podatku VAT. Deklaracje VAT-7K są składane do Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście. W zależności od kwartału, czasami występował VAT należny do zapłaty, a czasami nadwyżka VAT naliczonego nad należnym, którą zwykle wykazywano, jako kwoty VAT do przeniesienia na następny kwartał.

W Polsce również dokonywane są wszystkie badania i certyfikacja wymaganych przez klientów polskich i europejskich w zakresie, GMO, melaminy czy mikrobiologii.

Zmiany w przepisach art. 17 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług po 1 kwietnia 2011 r. (Dz. U. z 2011 Nr 64 poz. 332) w istotny sposób zmieniły sytuację Spółki. Nadal płaci ona zobowiązania celno-skarbowe od importu, ale jednoczenie ma obowiązek wystawiania krajowych faktur bez VAT, co spowoduje powstawanie strukturalnej nadwyżki VAT naliczonego nad należnym. Pojawia się, więc kwestia odzyskania VAT zapłaconego na granicy polskiej w okresach rozliczeniowych, kiedy Spółka nie wykaże sprzedaży opodatkowanej. Wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów mają charakter incydentalny i nie powinny być brane pod uwagę przy analizie tej sytuacji. Opodatkowane dostawy na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT do tej pory nie występowały. W tych warunkach Spółka będzie zmuszona do występowania z wnioskiem o zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, aby przyspieszyć obrót pieniądza i uniknąć zagrożenia płynności finansowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle interpretacji przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w szczególności art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP3/443-359/10-7/S/KG/SM z dnia 2010-11-05 należy uznać, że Spółka będzie uprawniona do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w terminie 60 dni licząc od dnia złożenia deklaracji podatkowej, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym jedynymi czynnościami wykazanymi w deklaracji VAT-7/VAT-7K będą zakupy towarów z importu związane z dokonanymi przez Spółkę odpłatnymi dostawami towarów na terytorium Polski, z tytułu których VAT rozliczy Odbiorca na podstawie art. 17 ustawy znowelizowanego od 1 kwietnia 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym opisanym w części G wniosku Spółce będzie przysługiwać prawo do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na podstawie art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, tj. w terminie 60 dni, nawet wówczas, gdy w danym okresie rozliczeniowym jedynymi czynnościami wykazanymi w deklaracji VAT-7 będą zakupy krajowe, a VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw towarów na terytorium Polski rozliczy Odbiorca.

UZASADNIENIE, na podstawie przywoływanej Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP3/443-359/10-7/S/KG/SM z dnia 2010-11-05;

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 77 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...), w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5 (...).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu, za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 - w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest Członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (...).

Zgodnie z art. 87 ust. 5a-w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych wyżej przepisów wynikają podstawowe warunki, od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w omawianym trybie, a zatem:

Zgodnie ze stanem faktycznym, opisanym wcześniej, Spółka jest zidentyfikowana na potrzeby VAT w Polsce i nie posiada na terytorium kraju siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka nabywa towary z importu, posługując się polskim numerem VAT. Towary te nie opuszczają kraju, lecz są odsprzedawane przez Spółkę odbiorcom, którzy również są podatnikami zarejestrowanymi na VAT w Polsce oraz posiadają siedziby na terytorium Polski. W celu udokumentowania transakcji sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT na terytorium Polski, Spółka wystawia zgodnie z art. 17 ustawy faktury, nie wykazując na nich podatku VAT. Jednocześnie Spółka odlicza VAT z dokumentów celnych dokumentujących import towarów, które następnie odsprzedaje. W konsekwencji, w deklaracjach VAT-7 Spółka wykazuje VAT od towarów importowanych i nie wykazuje podatku należnego z tytułu dalszej odsprzedaży tych towarów, przenosząc tym samym obowiązek rozliczenia VAT z tytułu dokonywanych na terytorium Polski dostaw towarów na posiadającego siedzibę i zarejestrowanego na VAT w Polsce odbiorcę - nabywcę towarów Spółki.

Fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu importu towarów nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge) nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie. Z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zaistniałej sytuacji w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy. Na podstawie przepisów art. 87 ust. 2 ustawy, Spółka ma także prawo do zwrotu na rachunek bankowy różnicy podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem przepisów ust. 6, zgodnie z którym termin ten na wniosek podatnika może być skrócony do 25 dni po spełnieniu określonych warunków.

W ocenie Spółki od 1 kwietnia 2011 r. pogorszyły się warunki rozliczania VAT-u dla Spółki, jako podatnika. Uważamy, że naruszona zostaje zasada równego traktowania podmiotów zarejestrowanych, jako podatnicy czynni VAT, będących uczestnikami gry rynkowej z następujących powodów:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. (art. 17 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Jak stanowi art. 87 ust. 1, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (...).

Zgodnie z art. 87 ust. 5a-w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych wyżej przepisów można wywieść podstawowe warunki, od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w omawianym trybie, a zatem:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podmiotem prawa belgijskiego nie posiadającym aktualnie stałej siedziby ani oddziału na terytorium kraju. Spółka jest podatnikiem VAT czynnym zarejestrowanym w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług oraz jako podatnik VAT UE. Wnioskodawca jako polski podatnik VAT prowadzi na terenie kraju działalność w zakresie dystrybucji składników i dodatków do żywności produkowanych w Azji i Ameryce Płd. Podatnik prowadzi działalność w oparciu o outsourcing, przez zlecanie poszczególnych funkcji wyspecjalizowanym firmom zewnętrznym. Spółka wybrała kwartalne rozliczanie podatku VAT. Po 1 kwietnia 2011 r. Spółka nadal płaci zobowiązania celno-skarbowe od importu, ale jednoczenie ma obowiązek wystawiania krajowych faktur bez VAT, co spowoduje powstawanie strukturalnej nadwyżki VAT naliczonego nad należnym. Pojawia się, więc kwestia odzyskania VAT zapłaconego na granicy polskiej w okresach rozliczeniowych, kiedy Spółka nie wykaże sprzedaży opodatkowanej. Opodatkowane dostawy na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT do tej pory nie występowały.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się ze wskazanym przez Wnioskodawcę poglądem, zgodnie z którym fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu ww. dostaw towarów nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge) nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie.

Uwzględniając powyższe, z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zaistniałej sytuacji w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy.

A zatem, na podstawie przepisów art. 87 ust. 2 ustawy, Spółka ma prawo do zwrotu na rachunek bankowy różnicy podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia.

Reasumując, Spółka będzie uprawniona do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w terminie 60 dni licząc od dnia złożenia deklaracji podatkowej, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym jedynymi czynnościami wykazanymi w deklaracji VAT-7/VAT-7K będą zakupy towarów z importu związane z dokonanymi przez Spółkę odpłatnymi dostawami towarów na terytorium Polski, z tytułu których VAT rozliczy odbiorca.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za prawidłowe.

Jednakże nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy jakoby wprowadzony od 1 kwietnia 2011 r. sposób rozliczania VAT naruszał zasadę równego traktowania podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni.

Należy zauważyć, że ww. wskazana zasada jest ściśle powiązana z zasadą traktowania narodowego i nakazuje właściwym organom państw członkowskich traktowanie podmiotów pochodzących z innych państw członkowskich dokładnie w taki sam sposób, jak traktują one własne podmioty. A zatem, nie możemy mówić o naruszeniu powyższej zasady poprzez wprowadzenie mechanizmu polegającego na tym, że podatnikiem z tytułu wykonywania niektórych czynności jest ich odbiorca, ponieważ mechanizm ten nie jest stosowany jedynie w obrocie transgranicznym, ale wprowadzany jest również dla niektórych transakcji pomiędzy podmiotami krajowymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.