IPPP3/443-664/11-5/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 14 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez Wydzierżawiającego z tytułu ubezpieczenia innych pojazdów samochodowych (tzw. "samochody z kratką") - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez Wydzierżawiającego z tytułu ubezpieczenia innych pojazdów samochodowych (tzw. "samochody z kratką").

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 14 lipca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Część z użytkowanych przez Spółkę pojazdów to tzw. "samochody z kratką" (czyli pojazdy inne niż samochody osobowe o ładowności powyżej 500 kg) - a więc samochody w odniesieniu do których Spółce przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od rat leasingowych na podstawie art. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. (Spółka dokonała rejestracji umów leasingowych we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r.). Natomiast w odniesieniu do pozostałej części samochodów Spółka odlicza 60% kwoty podatku VAT od rat leasingowych, łącznie nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wydzierżawiającego z tytułu kosztów ubezpieczenia samochodów używanych przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy - zarówno w odniesieniu do tzw. samochodów z kratką, jak i w odniesieniu do pozostałych samochodów.

Pierwszy schemat - tak jak w analizowanej sytuacji dzierżawca płaci za korzystanie z pojazdu a koszty ubezpieczenia są na niego przerzucane odrębnie - de facto poza umową dzierżawy czy leasingu.

Drugi schemat - korzystający we własnym zakresie ubezpiecza pojazd. Nie ponosi wówczas ciężaru podatku VAT - dlatego że opłata ponoszona jest na rzecz zakładu ubezpieczeń który korzysta w tym zakresie ze zwolnienia z VAT.

Obydwa z przywołanych schematów są analogiczne z ekonomicznego punktu widzenia, gdyż w obu przypadkach korzystający płaci wyłącznie za koszty ubezpieczenia. Jedyną różnicą pomiędzy tymi przypadkami jest to że w pierwszym schemacie korzystający otrzymuje fakturę za ubezpieczenie z doliczonym podatkiem VAT ponieważ wydzierżawiający nie może zastosować zwolnienia z VAT do opłaty za ubezpieczenie jako, że nie jest on podmiotem świadczącym usługi ubezpieczeniowe, nie ma uprawnień do wykonywania działalności ubezpieczeniowej itd. Natomiast w drugim schemacie korzystający ponosi opłatę bez VAT. Skoro jednak obydwa przypadki są analogiczne pod względem ekonomicznym to również skutki podatkowe w zakresie VAT powinny być dla korzystającego analogiczne. Konsekwencje te będą analogiczne tylko wówczas jeśli korzystający będzie mógł odliczyć całą kwotę VAT naliczoną w odniesieniu do usługi ubezpieczeniowej w schemacie pierwszym. W przeciwnym wypadku doszłoby do oczywistej dyskryminacji nierówności wobec prawa dla podatnika, który nabywa usługi ubezpieczeniowe od wydzierżawiającego, w porównaniu do tego, który nabywa je od zakładu ubezpieczeń. Byłoby to również przejawem faworyzowania zakładów ubezpieczeń które w schemacie drugim obciążają klientów za takie same świadczenia jak wydzierżawiający w schemacie pierwszym, ale ich usługi okazały się tańsze dla nabywców ze względu na niekorzystną kwalifikację w zakresie odliczenia VAT dla nabywców usług. Jedyną bowiem przyczyną dla której częściej występuje schemat pierwszy (tj Leasingodawcy zawierają umowy ubezpieczenia zamiast leasingobiorców) jest tzw. efekt skali gdyż Leasingodawca jako zamawiający dużą ilość ubezpieczeń może je kupić taniej od pojedynczego Leasingobiorcy. W obydwu jednak przypadkach z punktu widzenia neutralności VAT nie powinno to mieć znaczenia jak wykazano wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku

Przepis ten od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. brzmiał: podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast, od dnia 1 kwietnia 2011 r. brzmi: podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem, z ww. przepisu wynika, iż obrotem są kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia, czy też zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str.1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, art. 73 Dyrektywy stanowi, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, postawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługobiorca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Ww. przepis Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, natomiast ustawodawca polski w art. 29 ustawy stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Zgodnie natomiast z art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Powyższy przepis Dyrektywy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do postawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób tak szczegółowy jak Dyrektywa 2006/112/WE, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, uznając za wystarczające wskazanie ogólnej definicji podstawy opodatkowania. Nie oznacza to jednak, aby w podstawie opodatkowania podatkiem VAT nie uwzględniać wszelkich dodatkowych kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub świadczeniem usług, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet, gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

W przypadku świadczenia usługi dzierżawy (leasingu) wraz z ubezpieczeniem przedmiotu dzierżawy (leasingu), koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest dzierżawca (leasingobiorca), stanowią część składową podstawy opodatkowania usługi dzierżawy (leasingu) i to niezależnie od tego, czy stanowiąc element kalkulacyjny wchodzą w skład umówionej przez strony należności za usługę dzierżawy (leasingu), czy też umowa stron wyodrębnia ubezpieczenie w oddzielnych kwotach.

Sytuacja, w której umowa ubezpieczenia zawierana jest przez wydzierżawiającego (leasingodawcę), który następnie żąda od dzierżawcy (leasingobiorcy) pokrycia kosztów tego ubezpieczenia, nie jest tożsama ze świadczeniem przez wydzierżawiającego (leasingodawcę) usługi ubezpieczeniowej. Pokrycie zaś przez dzierżawcę (leasingobiorcę) kosztów tego ubezpieczenia nie stanowi zapłaty za świadczoną usługę ubezpieczeniową, a jedynie jeden z elementów kalkulacyjnych usługi dzierżawy. Stroną umowy ubezpieczenia nie jest dzierżawca (leasingobiorca), a wydzierżawiający (leasingodawca). Zatem, koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest korzystający z przedmiotu dzierżawy, są elementem podstawy opodatkowania usługi dzierżawy, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla czynności głównej.

W związku z powyższym, uwzględniając treść art. 29 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, iż przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Zatem, w przypadku usługi dzierżawy samochodów za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego, tj. usługa dzierżawy łącznie z kosztami ubezpieczenia.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jeżeli w umowie zastrzeżono, że oprócz czynszu dzierżawca będzie obowiązany uiszczać podatki i inne ciężary związane z własnością lub z posiadaniem przedmiotu dzierżawy oraz ponosić koszty jego ubezpieczenia, ustawowe prawo zastawu przysługujące wydzierżawiającemu zabezpiecza również roszczenie wydzierżawiającego względem dzierżawcy o zwrot sum, które z powyższych tytułów zapłacił. (art. 702 ww. ustawy).

Należy zauważyć, iż sama usługa ubezpieczenia pojazdu nie może podlegać dalszej odsprzedaży, gdyż opłaty z tego tytułu związane są wyłącznie z posiadanym majątkiem i dotyczą jego właściciela. Opłaty te dla właściciela ruchomości są niezależne od tego, czy ruchomość jest wynajmowana, czy też pozostaje niewykorzystana. Stanowią zatem koszty utrzymania obciążające wynajmującego.

Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania zasady dotyczące obciążania kosztami ubezpieczenia, które zostały zawarte w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W art. 28 Dyrektywy stwierdzono, iż w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot, który obciąża kosztami danej usługi nabytej we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Natomiast w myśl obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że koszt ubezpieczenia pojazdów, będących przedmiotem umowy dzierżawy, stanowi element cenotwórczy usługi dzierżawy. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z jedną usługą - usługą dzierżawy, w skład której wchodzi ubezpieczenie. Nie można zatem sztucznie dzielić jednej kompleksowej usługi na dwa odrębne świadczenia. Wobec powyższego, przedmiotem opodatkowania jest skonkretyzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Kwota ubezpieczenia pojazdu stanowi część składową czynszu za dzierżawę, pozostając w bezpośrednim związku ze świadczoną usługą dzierżawy.

Z uwagi na powyższe, koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest Wnioskodawca winny być elementem podstawy opodatkowania usługi dzierżawy (leasingu) samochodów niezależnie od tego, czy strony w umowie postanowiły, że ubezpieczenie będzie stanowiło element kalkulacyjny usługi dzierżawy, czy też umowa stron wyodrębnia ubezpieczenie i przewiduje odrębne fakturowanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł. (art. 86 ust. 3 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Stosownie do art. 86 ust. 7 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów osobowych i ich leasingiem, regulują odpowiednio przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej "ustawą nowelizującą".

I tak, w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej postanowiono, iż w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zadaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł - art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy zmieniającej, przepis ust. 1 ma zastosowanie:

W przypadku tzw. "samochodów z kratką" ustawodawca umożliwił podatnikom użytkującym samochody na podstawie umowy dzierżawy (leasingu), które zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującymi do dnia 31 grudnia 2010 r. spełniały warunki uprawniające do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego - na zasadzie kontynuacji praw nabytych - na dokonywanie pełnego odliczenia podatku naliczonego, od płatności wynikających z zawartej umowy, przy spełnieniu warunków, o których mowa w ww. art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej. W tym miejscu wskazać należy, że dotyczy to sytuacji, gdy samochód był rzeczywiście użytkowany przez podatnika do działalności gospodarczej w okresie przed zmianą przepisów, czyli do końca 2010 r., a fakt ten udokumentowany został fakturą lub fakturami dotyczącymi użytkowania przedmiotowego samochodu w tym okresie oraz gdy podatnikowi za ten okres przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku użytkowaniem tego samochodu. Powyższe oznacza, iż w 2010 r. podatnik powinien być w posiadaniu pierwszej faktury dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego od płatności wynikającej z zawartej umowy dzierżawy (leasingowej).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca przed 1 stycznia 2011 r. zawarł umowę dzierżawy (do której po wskazanej dacie nie wprowadzano żadnych zmian - w szczególności nie sporządzono żadnego aneksu, itp.), na podstawie której użytkuje pojazdy samochodowe. Są to samochody o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, które nie spełniają żadnego z warunków określonych w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652). Wydzierżawiający obciąża Spółkę ustalonym czynszem dzierżawnym, a do faktur wystawianych z tego tytułu dolicza podatek VAT. Część z użytkowanych przez Spółkę pojazdów to tzw. "samochody z kratką" (czyli pojazdy inne niż samochody osobowe o ładowności powyżej 500 kg) - a więc samochody w odniesieniu do których Spółce przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od rat leasingowych na podstawie art. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. (Spółka dokonała rejestracji umów leasingowych we właściwym urzędzie skarbowym przed 31 stycznia 2011 r.). Natomiast w odniesieniu do pozostałej części samochodów Spółka odlicza 60% kwoty podatku VAT od rat leasingowych, łącznie nie więcej jednak niż 6.000 zł. Zgodnie z § 2 umowy dzierżawy Spółka jest zobowiązana do ponoszenia poza czynszem dzierżawnym również innych opłat na rzecz Wydzierżawiającego - określonych w Umowie lub w załącznikach do niej. Zgodnie z § 8 umowy dzierżawy Wydzierżawiający ubezpiecza samochody w wybranej przez siebie firmie ubezpieczeniowej i opłaca składki ubezpieczeniowe (usługa zwolniona z VAT) - jest to ubezpieczenie pakietowe obejmujące w szczególności ubezpieczenie OC i AC. Spółka jest zobowiązana do zwrotu kwot składek na rzecz Wydzierżawiającego. Zgodnie z umową Wydzierżawiający ma obciążać Spółkę kwotą każdej składki ubezpieczeniowej (lub kwotą raty tej składki) z uwzględnieniem tej samej stawki VAT, która była określona w dokumencie finansowym wystawionym przez ubezpieczyciela. Wydzierżawiający wystawił na Spółkę fakturę VAT za ubezpieczenie samochodów z doliczonym podatkiem VAT 23%. Spółka wykorzystuje ww. samochody w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i wykonuje niemal wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu VAT-em (tzw. struktura sprzedaży - proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, przekracza 98%).

Mając na uwadze powyższe (w przypadku gdy Spółka w 2010 r. była w posiadaniu faktury dokumentującej płatność wynikającą z zawartej umowy dzierżawy) należy stwierdzić, iż w odniesieniu do pojazdów samochodowych (tzw. "samochodów z kratką") Spółce będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynszu dzierżawnego obejmującego ubezpieczenie samochodu w zakresie w jakim przedmiotowe samochody wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez Wydzierżawiającego z tytułu ubezpieczenia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.