IPPP3/443-65/11-2/JF - Możliwość zwolnienia z VAT usług szkolenia zawodowego na rzecz własnych agentów ubezpieczeniowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z podatku usług pośrednictwa ubezpieczeniowego - jest prawidłowe,

* zastosowania zwolnienia z podatku usług szkolenia - jest nieprawidłowe,

* zastosowania zwolnienia z podatku usług doradztwa w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług szkolenia i usług doradztwa w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.1. Usługi Wnioskodawcy:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń czynności agencyjnych w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Wnioskodawca, podobnie jak zakład ubezpieczeń będący głównym odbiorcą świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, należy w 100% do grupy ubezpieczeniowej E. W zakresie świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest stałe pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia realizowane poprzez wykonywanie m.in. następujących czynności:

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają działaniu art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT (obowiązującej od 1 stycznia 2011 r.) jako usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Usługi, które są świadczone przez Wnioskodawcę, polegają na wykonywaniu czynności agencyjnych w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego - w znaczeniu nadanym im ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Wnioskodawca wykonuje czynności poprzedzające zawieranie umów ubezpieczenia, reprezentuje zakład ubezpieczeń w kontaktach z klientami, uczestniczy w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia. Opisane działania mieszczą się w pojęciu pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ponadto Wnioskodawca świadczy na rzecz pośredników ubezpieczeniowych - osób wykonujących czynności agencyjne w imieniu Wnioskodawcy oraz osób chcących zostać takimi pośrednikami ubezpieczeniowymi - usługi szkoleniowe niezbędne do prowadzenia przez nich działalności gospodarczej polegającej na pośrednictwie ubezpieczeniowym. Zakres szkoleń obejmuje między innymi zapoznanie się z przepisami prawnymi obowiązującymi w branży ubezpieczeniowej (art. 4c ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym nakłada na osoby wykonujące czynności agencyjne obowiązek doskonalenia umiejętności zawodowych), praktyczne i teoretyczne zagadnienia dotyczące rynku ubezpieczeń, technik sprzedaży i rekrutacji, kierowania zespołem, jak również rozwoju osobowego managera (jest to o model opracowany i wykorzystywany od wielu lat z powodzeniem przez niemieckie i austriackie spółki pośrednictwa ubezpieczeniowego należące do grupy E.).

Szkolenia świadczone przez Wnioskodawcę można podzielić na trzy grupy:

Szkolenia dla pośredników ubezpieczeniowych umożliwiają im zdobywanie nowych i utrzymywanie dotychczasowych klientów, a co za tym idzie bezpośrednio wpływają na wykonywanie czynności agencyjnych przez Wnioskodawcę. Skutkiem tego, zasadnym wydaje się stwierdzenie, że powyższe usługi szkoleniowe stanowią element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a także stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

1.2. Usługi podmiotów zagranicznych:

Wnioskodawca prowadzi działalność agencyjną w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń. Swoją działalność Wnioskodawca prowadzi w oparciu o model opracowany i wykorzystywany od wielu lat przez niemieckie i austriackie spółki pośrednictwa ubezpieczeniowego należące do grupy E. Właściwa implementacja modelu na nowym rynku (w Polsce) wymaga wspomagania struktury dystrybucji ubezpieczeń przez podmioty mające wieloletnie doświadczenie w zakresie sprzedaży ubezpieczeń oraz rozwijania sieci pośredników ubezpieczeniowych. Wnioskodawca zawarł umowy zlecenia z kilkunastoma podmiotami, które uczestniczą i uczestniczyć będą w procesie funkcjonowania i rozwijania struktur pośredników ubezpieczeniowych poprzez planowanie, kierowanie oraz kontrolowanie jakości usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, a także poprzez przekazywanie wiedzy dotyczącej technik pośrednictwa ubezpieczeniowego, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców usług ubezpieczeniowych, umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktu z potencjalnym odbiorcą usług ubezpieczeniowych. Zgodnie z umową, na podstawie której świadczone są usługi przez tą kategorię podmiotów, wykonywane usługi obejmują:

Warto również zwrócić uwagę, że wynagrodzenie wypłacane podmiotom, o których mowa uzależnione jest od wyników działalności w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego podległych im struktur pośredników. Wynagrodzenie zbliżone jest więc swoim charakterem ekonomicznym do tzw. nadprowizji, czyli wynagrodzenia wypłacanego zwykle pośrednikowi ubezpieczeniowemu z tytułu umów ubezpieczenia zawartych przez członków podlegającej mu struktury agentów/osób wykonujących czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Wnioskodawca zaznacza, że podmioty, o których mowa w tej części wniosku nie są podmiotami powiązanymi z nim w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy o VAT ani w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

przedstawicieli - zakwalifikowane na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. na mocy art. 43 ust. 13 z uwzględnieniem art. 43 ust. 14 jako usługi stanowiące element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które same stanowią odrębną całość są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 37;

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Definicja zwolnienia zawiera w sobie, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, skutkiem czego podlegają one zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ad. 2. W świetle art. 43 ust. 13 ustawy o VAT z uwzględnieniem art. 43 ust. 14 zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi stanowiące element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 37. Zdaniem Wnioskodawcy usługi szkoleniowe dla pośredników ubezpieczeniowych umożliwiają pośrednikom ubezpieczeniowym zdobywanie nowych i utrzymywanie dotychczasowych klientów, a co za tym idzie bezpośrednio wpływają na wykonywanie czynności agencyjnych przez Wnioskodawcę. Stanowią zatem element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a także stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT oraz jako takie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ad. 3. W świetle art. 43 ust. 13 ustawy o VAT z uwzględnieniem art. 43 ust. 14 zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi stanowiące element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 37. Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez spółki zagraniczne niebędące podatnikami VAT w Polsce na rzecz Wnioskodawcy umożliwiające funkcjonowanie i rozwijanie struktur pośredników ubezpieczeniowych poprzez planowanie, kierowanie oraz kontrolowanie jakości usług pośrednictwa ubezpieczeniowego a także poprzez przekazywanie wiedzy dotyczącej technik pośrednictwa ubezpieczeniowego, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców usług ubezpieczeniowych, umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktu z potencjalnym odbiorcą usług ubezpieczeniowych spełniają wymogi zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Stanowią bowiem odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku usług pośrednictwa ubezpieczeniowego uznaje się za prawidłowe, w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku usług szkolenia oraz w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku usług doradztwa w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionym przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) i obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Warunki wykonywania działalności w zakresie ubezpieczeń osobowych i ubezpieczeń majątkowych oraz działalności reasekuracyjnej określa ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez działalność reasekuracyjną rozumie się wykonywanie czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka (...).

Czynnościami bezpośrednio związanymi z działalnością reasekuracyjną są w szczególności czynności w zakresie doradztwa statystycznego, doradztwa aktuarialnego, analizy ryzyka, badań na rzecz klientów, lokowania środków zakładu reasekuracji, a także czynności zapobiegania powstawaniu lub zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego (art. 3 ust. 2b ustawy o działalności ubezpieczeniowej).

W przepisach art. 3 ust. 3-5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, wymienione zostały czynności ubezpieczeniowe, o których mowa w ust. 1. Ustawodawca wskazuje na: zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, z późn. zm.), a także wykonywanie tych umów; zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna); składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1 i 1a; ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i 1a; ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1 i 1a. Czynnościami ubezpieczeniowymi są również: ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych; wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 1a; przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej; prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową; prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem: umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych, umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych; lokowanie środków zakładu ubezpieczeń; wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw. Czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń: ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych; ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych; ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia; czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego.

Z kolei, zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych sformułowane zostały przez ustawodawcę w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3 (art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym) lub też - w myśl art. 2 ust. 3 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym - pośrednictwo ubezpieczeniowe w zakresie reasekuracji jest wykonywane wyłącznie przez brokerów ubezpieczeniowych posiadających zezwolenie na wykonywanie działalności brokerskiej w zakresie reasekuracji (brokerów reasekuracyjnych).

Według art. 4 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje:

Stosownie do art. 6 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, za pośrednictwo ubezpieczeniowe nie uznaje się działalności polegającej na dostarczaniu osobom zainteresowanym ochroną ubezpieczeniową ogólnych informacji o możliwości zawierania umów ubezpieczenia oraz o warunkach i skutkach takich umów, w szczególności o zakresie ochrony ubezpieczeniowej, jeżeli informacje są dostarczane przez podmiot wykonujący działalność inną niż pośrednictwo ubezpieczeniowe, pozostają w związku z tą działalnością i nie mają na celu doprowadzenia do zawarcia lub wykonania umowy ubezpieczenia.

Ma mocy powołanych przepisów zwolnieniu od podatku podlega m.in. świadczenie usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Przy czym pośrednictwo ubezpieczeniowe należy rozumieć zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Ustawa ta czynności agencyjne wykonywane przez agenta w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego nakazuje rozumieć jako czynności wykonywane w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, polegające na pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych. Wobec tego powyższe czynności, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, należy uznać za podlegające zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń czynności agencyjne w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym polegające na stałym pośrednictwie przy zawieraniu umów ubezpieczenia, których realizacja wymaga podjęcia m.in. następujących czynności:

Wnioskodawca wykonuje czynności poprzedzające zawieranie umów ubezpieczenia, reprezentuje zakład ubezpieczeń w kontaktach z klientami, uczestniczy w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia. Opisane działania mieszczą się w pojęciu pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Charakter czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz zakładu ubezpieczeń nie stanowią usług ubezpieczeniowych ani reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, stanowią natomiast - jak wskazał Wnioskodawca - usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym i dotyczą one czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (czynności agencyjne).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż świadcząc usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń, Wnioskodawca wykonuje czynności wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. korzystają ze zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkolenia informacyjnego, licencyjnego oraz sprzedażowego i kierowniczego zauważyć należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przy czym przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Przede wszystkim zauważyć należy, iż powyższy przepis znajduje zastosowanie wyłącznie do usługi - po pierwsze będącej częścią składową (elementem) m.in. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, po drugie - usługi stanowiącej odrębną całość, po trzecie - usługi właściwej i niezbędnej do świadczenia, w rozpatrywanym przypadku, usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Co istotne, usługa spełniająca powyższe warunki jest wyłączona ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy jeżeli jest elementem usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy na rzecz pośredników ubezpieczeniowych - osób wykonujących czynności agencyjne w imieniu Wnioskodawcy oraz osób chcących zostać takimi pośrednikami ubezpieczeniowymi - usługi szkoleniowe niezbędne do prowadzenia przez nich działalności gospodarczej polegającej na pośrednictwie ubezpieczeniowym. Zakres szkoleń obejmuje między innymi zapoznanie się z przepisami prawnymi obowiązującymi w branży ubezpieczeniowej (art. 4c ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym nakłada na osoby wykonujące czynności agencyjne obowiązek doskonalenia umiejętności zawodowych), praktyczne i teoretyczne zagadnienia dotyczące rynku ubezpieczeń, technik sprzedaży i rekrutacji, kierowania zespołem, jak również rozwoju osobowego managera.

Zauważyć trzeba, iż wykonywane przez Wnioskodawcę usługi szkolenia agentów wykonujących czynności agencyjne w imieniu Wnioskodawcy nie mogą być uznane za element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz zakładu ubezpieczeń. W przypadku bowiem usług szkoleniowych świadczonych na rzecz własnych agentów (osób wykonujących czynności agencyjne w imieniu Wnioskodawcy) podmiotami stosunku prawnego jest Wnioskodawca i uczestnicy szkolenia. Podmiotami stosunku prawnego usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz zakładu ubezpieczeniowego jest Wnioskodawca i zakład ubezpieczeń. W związku z tym usługa szkolenia agentów nie może być uznana za element składowy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej na rzecz zakładu ubezpieczeń. Tym samym nie jest usługą korzystającą ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 43 ust. 13 ustawy.

Wskazać jednakże należy, iż stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Na podstawie art. 4c ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 124, poz. 1154 z późn. zm.) osoba wykonująca czynności agencyjne albo czynności brokerskie jest obowiązana doskonalić umiejętności zawodowe przez odbywanie raz na trzy lata szkolenia zawodowego. Szkolenie zawodowe polega na odbyciu odpowiedniej liczby godzin zajęć i jest zakończone wydaniem przez podmiot przeprowadzający szkolenie dokumentu poświadczającego odbycie szkolenia (ust. 2).

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego rozumianych jako nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, zakres prowadzonych szkoleń obejmuje między innymi zapoznanie się z przepisami prawnymi obowiązującymi w branży ubezpieczeniowej oraz praktyczne i teoretyczne zagadnienia dotyczące rynku ubezpieczeń, technik sprzedaży i rekrutacji, kierowania zespołem, jak również rozwoju osobowego managera - wydaje się słuszne stwierdzenie, iż szkolenia te pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem agenta ubezpieczeniowego oraz mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów tego zawodu. Ponadto obowiązek uczestniczenia w takich szkoleniach wynika z art. 4c ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym nakładającego na osoby wykonujące czynności agencyjne obowiązek doskonalenia umiejętności zawodowych.

Wobec powyższego należy uznać, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz pośredników ubezpieczeniowych prowadzących w imieniu Wnioskodawcy działalność agencyjną - które to usługi są szkoleniami niezbędnymi do prowadzenia przez agentów usług pośrednictwa ubezpieczeniowego - należy zaliczyć do usług usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym (art. 4c tej ustawy). W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkolenia zawodowego na rzecz własnych agentów ubezpieczeniowych korzystają ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż świadczone przez Niego usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia na podatnie art. 43 ust. 13 w związku z ust. 14 ustawy należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

Odnosząc się do nabywanej przez Wnioskodawcę usługi świadczonej przez spółki zagraniczne niebędące podatnikami VAT w Polsce umożliwiające funkcjonowanie i rozwijanie struktur pośredników ubezpieczeniowych poprzez planowanie, kierowanie oraz kontrolowanie jakości usług pośrednictwa ubezpieczeniowego a także poprzez przekazywanie wiedzy dotyczącej technik pośrednictwa ubezpieczeniowego, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców usług ubezpieczeniowych, umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktu z potencjalnym odbiorcą usług ubezpieczeniowych Organ podatkowy stwierdza, iż usługi te nie stanowią - podobnie jak ww. usługi szkolenia - elementu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej na rzecz zakładu ubezpieczeń ze względu na istnienie innych podmiotów tych stosunków prawnych. Usługa nabywana przez Wnioskodawcę od podmiotów zagranicznych służy usłudze pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej na rzecz zakładów ubezpieczeń - i w tym zakresie związana jest z usługą pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczoną przez Wnioskodawcę - jednakże jej nabywcą jest Wnioskodawca, podczas gdy nabywcą usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego jest zakład ubezpieczeń. Zatem usługa świadczona przez spółki spoza terytorium kraju niebędące podatnikami VAT nie może być zakwalifikowana jako usługa wskazana w art. 43 ust. 13 ustawy, tj. jako usługa stanowiąca element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Zatem, nabywana usługa nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy. Tym samym nie może korzystać również ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w ust. 14 tego artykułu, który ponadto odmawia zastosowania zwolnienia podatkowego dla usług stanowiących element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz ust. 13, nie mają zastosowania do usług doradztwa.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest członkiem grupy działającego na rynku ubezpieczeń i posiadającej własny model prowadzenia działalności gospodarczej. W celu właściwej implementacji opracowanego modelu Wnioskodawca korzysta z doświadczeń innych podmiotów w zakresie sprzedaży ubezpieczeń, rozwijania sieci i struktur pośredników ubezpieczeniowych. Doradztwo w tym zakresie dotyczy planowania, kierowania, kontrolowania jakości usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz przekazywania wiedzy dotyczącej technik pośrednictwa ubezpieczeniowego, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców usług ubezpieczeniowych, umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktu z potencjalnym odbiorcą usług ubezpieczeniowych. Wymienione czynności polegające na udzielaniu fachowych porad noszą charakter doradztwa w dziedzinie organizacji i świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego i w związku z tym, iż nie zostały wymienione ani w przepisach ustawy ani w przepisach aktów wykonawczych jako korzystające ze zwolnienia lub obniżonej stawki podatku, wobec tego na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146f od dnia 1 stycznia 2011 r. podlegają opodatkowaniu podstawową stawką 23%.

Mając na uwadze przeprowadzoną analizę obowiązujących przepisów podatkowych oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, iż usługi nabywane przez Wnioskodawcę od kontrahentów spoza terytorium kraju nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 14 i art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.