IPPP3/443-604/13-2/MKw

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 3 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji użyczenia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji użyczenia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Parafia, dalej zwana "Parafią" lub "Wnioskodawcą" posiada osobowość prawną zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 z późn. zm.).

Parafia nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. prawo o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: z 2010, Dz. U. Nr 222, poz. 1447, z późn. zm.).

Parafia prowadzi obecnie bardzo małą, publiczną, katolicką szkolę, ale zamierza nadać temu przedsięwzięciu znacznie większe rozmiary, tj. w szczególności doprowadzić do wybudowania dużego, dobrze wyposażonego kompleksu budynków szkolnych, w których docelowo uczyć się będzie nawet kilkaset osób. Rzeczony cel Wnioskodawca zamierza osiągnąć w sposób opisany poniżej.

Parafia jest właścicielem nieruchomości gruntowej, obecnie niezabudowanej i planuje oddanie jej w długookresowe (co najmniej kilkuletnie) użyczenie (w rozumieniu art. 710 Kodeksu Cywilnego) innej osobie prawnej o statusie spółki, fundacji lub stowarzyszenia, dalej zwanej "inną osobą prawną" lub w skrócie "IOP". Niezależnie od tego jaką formę prawną ostatecznie przybierze IOP, z całą pewnością będzie to podmiot powiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 32 ust. 2 VATU. IOP będzie formalnie posiadała status organizacji pożytku publicznego lub nie posiadając formalnie takowego statusu będzie funkcjonowała na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (tekst jedn.: z 2010 r., Dz. U. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.), w szczególności nie będzie prowadziła działalności gospodarczej, a jedynie odpłatną lub nieodpłatną działalność pożytku publicznego w rozumieniu powołanej ustawy.

W związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, Parafii nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Wnioskodawca nigdy nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT).

IOP zobowiązana będzie do korzystania z użyczonej nieruchomości w ściśle określony sposób, tj. będzie uprawniona wyłącznie do tego, aby wybudować na niej kompleks budynków szkolnych, a następnie oddać je w najem (w rozumieniu art. 659 Kodeksu Cywilnego) podmiotowi, który we wzniesionych budynkach podejmie się prowadzenia szkoły (szkół). Po oddaniu nieruchomości w ww. najem, IOP uprawniona będzie do administrowania nieruchomością. W ramach normalnej gospodarki zasobami, dopuszczalne będzie, aby IOP lub podmiot prowadzący szkołę osiągały z nieruchomości nieznaczne przychody, zwyczajowo osiągane przez szkoły, tj. takie jak np. dochód z wynajmu sali gimnastycznej lub boiska.

Z oddanej w użyczenie nieruchomości, Parafia nie będzie osiągała żadnych dochodów. Użyczenie nieruchomości stanowić będzie po prostu wkład Wnioskodawcy w opisywane przedsięwzięcie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy oddanie innej osobie prawnej nieruchomości w użyczenie przez Parafię stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2. Czy oddanie innej osobie prawnej nieruchomości w użyczenie przez Parafię uczyni z tej ostatniej podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie IOP nieruchomości w użyczenie przez Parafię nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU, opodatkowaniu podlega tylko odpłatne świadczenie usług, podczas gdy użyczenie z samej swojej natury charakteryzuje się nieodpłatnością.

Wyjątki od zasady opodatkowania wyłącznie usług odpłatnych ustanowił ustawodawca w art. 8 ust. 2 VATU. Zgodnie z tym przepisem, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zdaniem Wnioskodawcy, żaden z ww. punktów nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie. W zakresie punktu pierwszego, nie jest bowiem spełniona ani jedna hipoteza zawartej w nim normy prawnej: Parafia nie posiada/nie prowadzi żadnego przedsiębiorstwa (które należy rozpatrywać w kategoriach art. 55¹ Kodeksu Cywilnego wobec braku definicji tego pojęcia w VAT), więc nieruchomość nie jest w ogóle składnikiem żadnego przedsiębiorstwa; Parafia nie jest podatnikiem; Parafia nie prowadzi działalności gospodarczej; i wreszcie: Parafia nie miała prawa do odliczenia VAT przy nabyciu nieruchomości.

Jeśli natomiast chodzi o pkt 2 art. 8 ust. 1 VATU, to nie może on znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, przede wszystkim dlatego, że użycie rzeczy (nieruchomości) zostało uregulowane w pkt 1, a zatem pkt 2 należy uznać za regulujący przypadki inne niż uregulowane w pkt 1 (zasada racjonalnie działającego prawodawcy). Nawet gdyby wchodzić w treść art. 8 ust. 2 pkt 2, to i tak nie sposób go zastosować w niniejszej sprawie, ponieważ Parafia nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie może zostać spełniony warunek nieodpłatnego świadczenia usług dla celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza.

Alternatywnie, nawet gdyby uznać, że samo użyczenie stanowi działalność gospodarczą Parafii (w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 VAT), wówczas art. 8 ust. 1 pkt 2 tym bardziej nie znajdzie zastosowania, bowiem użyczenie nieruchomości będzie wówczas jak najściślej związane (dokonane w celu) z działalnością gospodarczą Parafii.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie innej osobie prawnej nieruchomości w użyczenie przez Parafię nie uczyni z tej ostatniej podatnika podatku od towarów i usług.

Nie można uznać, że użyczenie - samo przez się - stanowi działalność gospodarczą. Byłoby to stwierdzenie z całą pewnością zbyt daleko posunięte i doprowadziłoby do zaprzeczenia zasadzie opodatkowania czynności odpłatnych, a nieodpłatnych - tylko wyjątkowo i tylko u funkcjonujących przedsiębiorców, którzy skądinąd są podatnikami VAT. Za odrzuceniem tego stwierdzenia z pewnością przemawia także ostatnie zdanie art. 15 ust. 2 VATU: "Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych." Fakt zaznaczenia przez ustawodawcę tak szczególnego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej prowadzi do wniosku, że obejmowanie go przez definicję ogólną (art. 15 ust. 2 zdanie pierwsze) nie było oczywiste. Skoro jednak ustawodawca zdecydował się na wskazanie wprost, że czynności polegające na wykorzystywaniu towarów (np. nieruchomości) w sposób ciągły stanowią działalność gospodarczą, ale z dookreśleniem, że chodzi o wykorzystywanie odpłatne (zarobkowe), to uprawnione jest wnioskowanie (a contrario), że nie było intencją ustawodawcy obejmowanie definicją działalności gospodarczej ciągłe wykorzystywanie towarów dla celów nie zarobkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powyższego wynika, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT są czynności odpłatne, natomiast nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

* nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

* podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

Przy czym niedopełnienie któregokolwiek z ww. warunków jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawiona powyżej analiza przepisów ustawy jednoznacznie wskazuje, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług lub czynności, które na mocy art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 zostały zrównane z czynnościami odpłatnymi, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosowanie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi obecnie bardzo małą, publiczną, katolicką szkolę, ale zamierza nadać temu przedsięwzięciu znacznie większe rozmiary, tj. w szczególności doprowadzić do wybudowania dużego, dobrze wyposażonego kompleksu budynków szkolnych, w których docelowo uczyć się będzie nawet kilkaset osób. W tym celu Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości gruntowej obecnie niezabudowanej, planuje oddanie jej w długookresowe użyczenie innej osobie prawnej - podmiotowi powiązanemu z Wnioskodawcą w myśl art. 32 ust. 2 ustawy.

Inna osoba prawna będzie formalnie posiadała status organizacji pożytku publicznego lub nie posiadając formalnie takowego statusu będzie funkcjonowała na zasadach przewidzianych w ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, w szczególności nie będzie prowadziła działalności gospodarczej, a jedynie odpłatną lub nieodpłatną działalność pożytku publicznego. Inna osoba prawna zobowiązana będzie do korzystania z użyczonej nieruchomości w ściśle określony sposób, tj. będzie uprawniona wyłącznie do tego, aby wybudować na niej kompleks budynków szkolnych, a następnie oddać je w najem podmiotowi, który we wzniesionych budynkach podejmie się prowadzenia szkoły (szkół). Po oddaniu nieruchomości w ww. najem, inna osoba prawna uprawniona będzie do administrowania nieruchomością. W ramach normalnej gospodarki zasobami, dopuszczalne będzie, aby inna osoba prawna lub podmiot prowadzący szkołę osiągały z nieruchomości nieznaczne przychody, zwyczajowo osiągane przez szkoły, tj. takie jak np. dochód z wynajmu sali gimnastycznej lub boiska.

Z oddanej w użyczenie nieruchomości, Parafia nie będzie osiągała żadnych dochodów. Użyczenie nieruchomości stanowić będzie po prostu wkład Wnioskodawcy w opisywane przedsięwzięcie. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, Parafii nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nigdy nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Stosowanie do art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

W świetle powyższego oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia na gruncie przepisów ustawy stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż w ramach przedmiotowej umowy użyczenia Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto z uwagi na niespełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 1 - brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów - nieodpłatne przekazanie gruntu na podstawie umowy użyczenia nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu.

W konsekwencji w związku z przedmiotową umową użyczenia, po stronie Parafii nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Tym samym oddanie osobie prawnej nieruchomości w użyczenie przez Parafię nie spowoduje, że Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.