IPPP3/443-597/11-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r. (data wpływu 21 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla importu usług - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla importu usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Głównym przedmiotem działalności Sp. z o.o. (zwanej dalej Spółką) jest działalność w zakresie płatnej telewizji satelitarnej, czyli nadawanie sygnału telewizyjnego do klientów indywidualnych za pomocą nadajników satelitarnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa szereg usług warunkujących z kolei prawidłowe wykonanie usług świadczonych na rzecz abonentów. Wyżej wymienione usługi Spółka nabywa często od podmiotów niemających siedziby, ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jednocześnie nabywane usługi objęte są regulacją art. 28b ustawy o VAT.

Z uwagi na zmienione z dniem 1 stycznia 2010 r. przepisy dotyczące momentu rozpoznawania obowiązku podatkowego, Spółka ma wątpliwości dotyczące prawidłowości ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

Największa część usług nabywanych od zagranicznych kontrahentów to licencje na filmy. Licencje nabywane są na różne okresy, przede wszystkim na okres do 1 roku, z tym że zdarzają się także licencje na okresy dłuższe, przykładowo 3 lata. Ponadto, przed upływem okresu, na który została udzielona licencja Spółka ponosi na rzecz licencjodawcy częściowe płatności za licencje. W różnych umowach kwestie płatności są określone w odmienny sposób. Tytułem przykładu można podać następujący podział płatności:

* 25% po podpisaniu umowy;

* 25% po otrzymaniu materiału technicznego;

* 50% po dacie pierwszej emisji.

Ponadto, często warunkiem płatności jest otrzymanie przez Spółkę faktury lub certyfikatu rezydencji licencjodawcy. Zasadą jest, że 75-90% wartości każdej licencji regulowana jest na rzecz licencjodawcy przed rozpoczęciem okresu, na który licencja została udzielona lub też na samym początku tego okresu (czyli przed upływem pierwszego roku obowiązywania licencji).

W przypadku umów licencyjnych zawieranych na okres do roku Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy w pierwszej kolejności w dacie płatności, jeżeli płatność następuje przed końcem okresu, na który udzielono Spółce licencji. W sytuacji, gdy Spółka przed końcem okresu, na który licencja została udzielona nie uiściła całej należności za licencję, to w stosunku do kwoty, która nie została uregulowana do tego dnia, Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy z ostatnim dniem okresu, na który licencja została udzielona.

W przypadku umów licencyjnych na filmy zawieranych na okres dłuższy niż rok, Spółka w praktyce postępuje identycznie, to znaczy w pierwszej kolejności rozpoznaje obowiązek podatkowy w dacie płatności, ponieważ w 75-90% wartości każdej licencji regulowane jest na rzecz licencjodawcy przed rozpoczęciem okresu licencyjnego lub na samym jego początku (tj. przed upływem pierwszego roku obowiązywania licencji). Taki sposób regulowania należności licencyjnych prowadzi w przypadku Spółki do sytuacji, w której przed końcem każdego roku podatkowego, w którym Spółka ma prawo do licencji, wartość licencji przypadająca na ten rok podatkowy została już uregulowana w formie rat płaconych przez Spółkę przed rozpoczęciem okresu licencyjnego lub na jego samym początku. Z tego powodu Spółka nie rozpoznaje z końcem każdego roku podatkowego, w którym ma prawo do licencji obowiązku podatkowego z tytułu importu usług do części licencji przypadającej na ten rok. Jeżeli jednak do końca okresu, na który udzielono licencji nie została uregulowana cała należność za licencję, to w ostatnim dniu tego okresu Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu importu usług w stosunku do tej części należności, która nie została jeszcze uregulowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym w stanie faktycznym sposób rozpoznawania obowiązku podatkowego jest prawidłowy.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, z tym że:

* usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;

* usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Z kolei art. 19 ust. 19b ustawy o VAT stanowi, że w przypadku, gdy przed wykonaniem usługi polski podatnik wpłaci zagranicznemu kontrahentowi zaliczkę, ratę, przedpłatę, etc., obowiązek podatkowy z tytułu importu usług u polskiego podatnika powstaje w stosunku do wpłaconej kwoty w momencie jej uregulowania.

Licencje nabywane na okres nieprzekraczający jednego roku.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy uznać, że w przypadku licencji na filmy udzielanych na okres do roku usługa jest wykonana z końcem okresu, na który licencja została udzielona. W tym też momencie - zgodnie z zasadą ogólną - Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy. Niemniej jednak, jeżeli przed tym dniem Spółka ponosi na rzecz licencjodawcy jakiekolwiek płatności, to Spółka traktuje je jako zaliczki w rozumieniu ustawy o VAT i w tym momencie rozpoznaje obowiązek podatkowy od wypłaconych kwot.

Konsekwentnie, Spółka prawidłowo rozpoznaje obowiązek w pierwszej kolejności w momencie płatności poszczególnych rat za udzielone licencje, zaś w przypadku, gdy do ostatniego dnia obowiązywania licencji cała kwota należności nie zostałaby uregulowana - w pozostałej części Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy w tym właśnie dniu.

Licencje na okres przekraczający jeden rok.

Odnosząc przedstawione powyżej regulacje do licencji nabywanych na okresy dłuższe niż rok należy wskazać, że z uwagi na brak wyodrębnienia okresów rozliczeniowych wartość licencji należałoby podzielić i w odpowiednich częściach opodatkować w ramach importu usług z końcem każdego roku podatkowego aż do końca okresu, na który udzielono licencji. Przykładowo, jeżeli licencja zawierana jest na okres 3 lat, począwszy od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., to wartość licencji Spółka powinna podzielić na trzy części i odpowiednio 1/3 wartości opłaty licencyjnej opodatkować z końcem każdego roku podatkowego, 31 grudnia odpowiednio 2011 r., 2012 r. i 2013 r.

Niemniej jednak, jeżeli Spółka przed wskazanymi powyżej terminami dokonuje płatności całości lub części należności licencyjnej, to opłaty te dla potrzeb podatku od towarów i usług Spółka traktuje jako zaliczki i opodatkowuje w ramach importu usług w momencie dokonania płatności.

Konsekwentnie, Spółka z końcem każdego roku podatkowego powinna weryfikować, czy część należności licencyjnej przypadającej na ten rok (w podanym przykładzie 1/3 wartości licencji) została uregulowana w formie zaliczki. Jeżeli Spółka dokonała takiej płatności, to nie musi opodatkowywać części wartości licencji z końcem tego roku, a jeżeli nie, to powinna odpowiednią część licencji opodatkować w dniu 31 grudnia. Przykładowo, jeżeli licencja udzielona jest na trzy lata (od 2011 do 2013 r.), to z końcem 2011 r. Spółka powinna opodatkować w ramach importu usług 1/3 wartości licencji. Jeżeli jednak Spółka dokonała wcześniej płatności na kwotę równą lub wyższą 1/3 wartości licencji, to z końcem tego roku nie musi rozpoznawać obowiązku podatkowego z tytułu importu usług od tej licencji. Analogicznie należałoby postępować w kolejnych latach podatkowych, aż do upływu okresu licencji.

W przypadku Spółki 75% - 90% wartości licencji Spółka reguluje przed rozpoczęciem okresu licencji lub też na samym jego początku (do końca pierwszego roku obowiązywania licencji). Skoro więc Spółka do końca pierwszego roku obowiązywania licencji dokonuje płatności (przy licencjach na okres 3 lat) w części przypadającej na pierwsze dwa lata. Biorąc więc pod uwagę powyższe wyjaśnienia Spółka prawidłowo rozpoznaje obowiązek podatkowy w terminie płatności poszczególnych części należności licencyjnych, zaś w sytuacji gdyby należność nie została opłacona w pełnej wysokości to w pozostałym zakresie rozpoznaje obowiązek podatkowy z ostatnim dniem obowiązywania umowy licencyjnej. Część opłat licencyjnych, które powinny być opodatkowane w ramach importu usług z końcem poszczególnych lat podatkowych jest już opodatkowana w ramach importu usług od zaliczki płaconej przed tym dniem.

Reasumując, z uwagi fakt że w każdym przypadku Spółka reguluje należność przypadającą na dany rok w formie zaliczek (75% - 90% wartości licencji płacona jest przed końcem pierwszego roku obowiązywania licencji), to Spółka nie ma obowiązku opodatkowywania z końcem każdego roku podatkowego tej części należności, która przypada na ten rok. Wyjątkiem jest ostatni rok, jeżeli Spółka do końca okresu licencji nie wpłaciła pełnej kwoty, to rozpoznaje obowiązek podatkowy z końcem tego okresu w stosunku do pozostałej części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.