IPPP3/443-590/14-4/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2014 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 23 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 8 września 2014 r. (data nadania), data wpływu 10 września 2014 r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 sierpnia 2014 r. do uzupełnienia wniosku skutecznie doręczone w dniu 2 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek Strony, przesłany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu pismem z dnia 18 czerwca 2014 r. nr ILPP1/443-427/14-2/MK, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzupełniony w dniu 8 września 2014 r. (data nadania), data wpływu 10 września 2014 r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 sierpnia 2014 r. do uzupełnienia wniosku skutecznie doręczone w dniu 2 września 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Szwajcarii. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium Polski na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jednym z obszarów (biznesów) w jakich Wnioskodawca prowadzi działalność jest prowadzenie działalności inwestycyjnej w zakresie nieruchomości ("Działalność").

Działalność ta prowadzona jest w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która obejmuje, między innymi własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości, własność budynków i budowli oraz lokali mieszkalnych, prawa dzierżawy i najmu nieruchomości, pracowników, majątek obrotowy, umowę z bankiem oraz umowy ubezpieczenia oraz umowy z kontrahentami i dostawcami.

W strukturze Wnioskodawcy powyższy obszar działalności jest wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo.

Wyodrębnienie organizacyjne

Działalność jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach Wnioskodawcy zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Wnioskodawca posiada dokumenty wewnętrzne określające schematy struktury organizacyjnej (wyodrębnienia organizacyjnego) Działalności.

Działalność ta posiada własne kierownictwo, prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Dla Działalności prowadzone są centra kosztowe oraz sporządzane są odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ewidencjonowane jest to w ten sposób, że każde konto syntetyczne dotyczące przychodów i kosztów posiada konto analityczne które odpowiada miejscu powstawania kosztów, miejsca powstawania kosztów pozwalają na identyfikację działalności odrębnie dla działalności związanej ze stacjami paliw.

Ponadto działalność ta posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako całości, do Działalności prowadzonej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Należności i zobowiązania identyfikowane są poprzez powiązanie kontrahenta z daną działalnością, większość kontrahentów związana jest bezpośrednio tylko z jednym obszarem działalności (np. tylko z Działalnością) poza pojedynczymi przypadkami, które dotyczą zobowiązań związanych z kosztami o charakterze ogólnozakładowym (kosztami zarządu).

Działalność posiada odrębne źródła finansowania - zasilana jest z ze środków prywatnych Wnioskodawcy a także kredytów.

Dla Działalności sporządzane są prognozy finansowe oraz przeprowadzane analizy opłacalności.

Identyfikacja wpływów związanych z Działalnością jest wykonywana poprzez identyfikację kontrahenta i numeru faktury w powiązaniu z kosztem lub przychodem.

Ponadto wpływy z Działalności są kierowane bezpośrednio na oddzielny rachunek.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Działalność jest wyodrębniona również funkcjonalnie w strukturze działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jako taka jest wewnętrznie spójna, w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności wykorzystywany przez pracowników realizujących zadania przypisane Działalności stanowi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy odrębną spójną funkcjonalnie całość.

Wnioskodawca podjął decyzję o wniesieniu zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa, tj. Działalności do spółki komandytowej. Działalność zostanie wniesiona, jako wkład niepieniężny do nowo zawiązanej spółki komandytowej prawa polskiego ("Spółka"). Jedynym komandytariuszem Spółki będzie Wnioskodawca, zaś jedynym komplementariuszem Spółki - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W ramach aportu Działalności do Spółki Wnioskodawca przeniesie na Spółkę składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością, między innymi:

* własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości;

* własność budynków, budowli i lokali mieszkalnych;

* prawa dzierżawy i najmu nieruchomości;

* środki trwałe i wyposażenie;

* wartości niematerialne i prawne,

* bazy danych i dokumenty;

* prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca, związane z Działalnością;

* decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje (prawa i zobowiązania z nimi związane), które zgodnie z prawem mogą zostać skutecznie przeniesione wraz z Działalnością.

W związku z aportem Działalności do Spółki przejdą pracownicy przypisani do Działalności w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23 (1) Kodeksu pracy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Działalność stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i w związku z tym transakcja wniesienia Działalności jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki nie będzie podlegała podatkowi VAT, gdyż nie znajdą do niej zastosowania przepisy Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność powinna być klasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji czynność wniesienia Działalności jako wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. spizedaż, zamianę, darowiznę, pizeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że - zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAI - aport nie będzie podlegał opodatkowaniem VAT, jeżeli w jego ramach dojdzie do przeniesienia na Spółkę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest więc to, aby transakcja wniesienia aportu obejmowała zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

* organizacyjnej:

* finansowej; oraz

* funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj Jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; oraz

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Działalność jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Wnioskodawca posiada dokumenty wewnętrzne określające schematy struktury organizacyjnej (wyodrębnienia organizacyjnego) Działalności,

Działalność ta posiada własne kierownictwo, prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Wyodrębnienie Finansowe

Dla Działalności prowadzone są centra kosztowe oraz sporządzane są odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ewidencjonowane jest to w ten sposób, że każde konto syntetyczne dotyczące przychodów i kosztów posiada konto analityczne które odpowiada miejscu powstawania kosztów, miejsca powstawania kosztów pozwalają na identyfikację działalności odrębnie dla działalności związanej z nieruchomościami.

Ponadto działalność ta posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako całości, do Działalności prowadzonej w ramach Wnioskodawcy z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Należności i zobowiązania identyfikowane są poprzez powiązanie kontrahenta z daną działalnością, większość kontrahentów związana jest bezpośrednio tylko z jednym obszarem działalności (np. tylko z Działalnością) poza pojedynczymi przypadkami, które dotyczą zobowiązań związanych z kosztami o charakterze ogólnozakładowym (kosztami zarządu).

Działalność posiada odrębne źródła finansowania - zasilana jest ze środków prywatnych Wnioskodawcy a także kredytów.

Identyfikacja wpływów związanych z Działalnością jest wykonywana poprzez identyfikację kontrahenta i numeru faktury w powiązaniu z kosztem lub przychodem.

Ponadto wpływy z Działalności są kierowane bezpośrednio na oddzielny rachunek. Wyodrębnienie Funkcjonalne

Działalność jest wyodrębniona również funkcjonalnie w strukturze działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jako taka jest wewnętrznie spójna, w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane Działalności stanowi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy odrębną spójną funkcjonalnie całość.

Również po wniesieniu aportu przez Wnioskodawcę Działalność zachowa przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający na samodzielne realizowanie działań jako niezależnemu przedsiębiorstwu.

W ramach aportu Działalności do Spółki Wnioskodawca przeniesie na Spółkę składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością, między innymi:

* własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości;

* własność budynków i budowli oraz lokali mieszkalnych;

* prawa dzierżawy i najmu nieruchomości;

* środki trwałe i wyposażenie;

* wartości niematerialne i prawne;

* bazy danych i dokumenty;

* prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca związanych z Działalnością;

* decyzje administracyjne, zezwolenia (prawa i zobowiązania z nimi związane), które zgodnie z prawem mogą zostać skutecznie przeniesione wraz z Działalnością.

W związku z aportem Działalności do Spółki przejdą pracownicy przypisani do Działalności w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23 (1) Kodeksu pracy).

Zmiana właściciela Działalności pozostanie bez wpływu na jej codzienne funkcjonowanie.

Podsumowując powyższe w przypadku Działalności można mówić o jej organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Tym samym Działalność powinna być klasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji czynność przekazania Działalności jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki w wyniku transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez następujące indywidualne interpretacje prawa podatkowego:

* Interpretacja indywidualna z dnia 6 sierpnia 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP4/443-204/13/PK;

* Interpretacja indywidualna z dnia 19 lipca 2011 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-656/11-4/MS;

* Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-444/12-3/MN;

* Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-444/12-2/MN;

* Interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-718/12-2/BH;

* Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-444/12-3/MN;

* Interpretacja indywidualna z dnia 13 lipca 2012 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.