IPPP3-443-589/09-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 16 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług - jest:

W dniu 13 lipca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT z tytułu nabywanych paliw silnikowych do samochodu ciężarowego oraz prawa do korekt kwartalnych deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 16 września 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/433-589/09-2/JK z dnia 8 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadząca działalność gospodarczą z siedzibą w Warszawie wykonuje usługi księgowe oraz usługi doradztwa podatkowego. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na dzień składania niniejszego wniosku rokiem podatkowym dla Spółki jest okres 12 kolejnych miesięcy od dnia 1 października do dnia 30 września roku następnego. Na dzień składania niniejszego wniosku rok podatkowy jest to okres od dnia 1 października 2008 r. do dnia 30 września 2009 r.

W roku 2002 Spółka nabyła samochód ciężarowy, którego to samochodu ciężarowego dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg (dokładnie dopuszczalna ładowność wynosi 503 kg) i który to samochód jest wykorzystywany przez Stronę przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Do dnia 30 kwietnia 2004 r. Spółka odliczała podatek naliczony wyszczególniony w fakturach VAT dokumentujących nabycie etyliny do ww.ym. samochodu ciężarowego. Po dniu 1 maja 2004 r. Strona zastosowała się do ograniczeń, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zaprzestała odliczania od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie paliwa do ww.ym. samochodu ciężarowego. Przedmiotowy podatek naliczony strona zaliczała do kosztów uzyskania przychodu danego roku podatkowego. Do powyższego ograniczenia Strona zastosowała się także po nowelizacji ustawy z dnia 22 sierpnia 2005 r. dokonanej ustawą z dnia 22 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756).

Strona postanowiła, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. pomimo braku nowelizacji przez ustawodawcę art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług będzie odliczała od podatku należnego podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup etyliny do powyżej opisanego samochodu ciężarowego Spółka jest podatnikiem VAT czynnym, rozliczającym się w zakresie podatku od towarów i usług metodą kasową. Spółka do dnia 31 grudnia 2008 r. zobowiązana była do składania kwartalnych deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT - 7K). Od dnia 1 stycznia 2009 r. jest zobowiązana do składania miesięcznych deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT - 7).

W dniu 2 lutego 2009 r. Spółka wystąpiła do Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o wydanie interpretacji w przedmiotowej sprawie. Strona z powodu omyłki we wniosku wskazała błędną dopuszczalną ładowność przedmiotowego samochodu ciężarowego podając we wniosku z dnia 2 lutego 2009 r., iż jest ona niższa od 500 kg. Minister Finansów wydając w dniu 23 kwietnia 2009 r. interpretację indywidualną nr IPPP1/443-102/09-3/ID słusznie ustalił, iż z uwagi na podaną przez Spółkę informację o ładowności powyżej opisanego samochodu ciężarowego, że stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 16 września 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/433-589/09-2/JK z dnia 8 września 2009 r., Wnioskodawca wskazał jednocześnie, iż przedmiotowy pojazd odpowiada pod każdym względem kompletnemu typowi opisanemu w świadectwie homologacji z dnia 23 września 2002 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce na podstawie wyroku z dnia 23 grudnia 2008 r. Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przysługuje za okres od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. prawo odliczenia od podatku należnego za poszczególne kwartały rozliczeniowe podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie etyliny do samochodu ciężarowego o dopuszczalnej ładowności 503 kg oraz prawo do korekt kwartalnych deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. oraz czy Spółka ma prawo od dnia 1 stycznia 2009 r. do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie etyliny do samochodu ciężarowego marki Volkswagen Polo o dopuszczalnej ładowności 503 kg.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmując za podstawę stwierdzenie przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 23 grudnia 2008 r., iż Rzeczypospolita Polska w zakresie podatku od wartości dodanej po wejściu do Unii Europejskiej bezpodstawnie wprowadziła ograniczenia w uprawnieniach do odliczenia podatku naliczonego przysługujące Spółce sprzed dnia 30 kwietnia 2004 r. należy uznać, iż Spółce przysługuje prawo do korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. oraz należy uznać, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. przysługuje prawo do pomniejszania podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie etyliny do samochodu ciężarowego marki Volkswagen Polo o dopuszczalnej ładowności 503 kg.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r., wprowadzony został przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ= 357kg + n x 68kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

N - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

* kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Od nowelizacji dokonanej z dniem 22 sierpnia 2005 r., w myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Jednocześnie, stosownie do zapisów art. 86 ust. 4 cyt. ustawy, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 5 ustawy o VAT, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ww. art. 86 ust. 4 pkt 1 - 4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Natomiast z brzmienia art. 86 ust. 3 cyt. ustawy, obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r., wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000 zł, z wyłączeniem pewnych kategorii pojazdów określonych przez ust. 4 tego artykułu.

Z kolei na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), przepis art. 25 ust. 1 pkt 3a ograniczający prawo do odliczenia w związku z nabywaniem paliwa do samochodów osobowych brzmiał następująco:

"Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg".

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.UE.L2006.347.1 z późn. zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EWG, Dz. Urz.UE.L 1977 Nr 145 poz. 1 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę "stand still" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "stand still" nie ma bowiem na celu umożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z późn. zm.) z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, że w 2002 r. Wnioskodawca nabył samochód ciężarowy marki Volkswagen Polo, którego dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg i który to pojazd jest wykorzystywany przez Stronę w prowadzonej działalności gospodarczej. Do dnia 30 kwietnia 2004 r. Wnioskodawca dokonywał odliczeń podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa do pojazdu będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Natomiast po dniu 1 maja 2004 r. Spółka zastosowała się do ograniczeń o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym zaprzestała odliczeń podatku VAT.

Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów wspólnotowych i krajowych oraz przedstawiony stan faktyczny uznać należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do samochodu będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Odnosząc się do kwestii możliwości dokonania korekty podatku VAT za lata ubiegłe, w których wskutek ograniczeń po dniu 1 maja 2004 r. Wnioskujący pozbawiony był prawa do odliczenia podatku naliczonego, stwierdza się, że przysługuje Mu prawo do tego odliczenia przez dokonanie korekty rozliczenia bez uwzględniania powyższych ograniczeń. Ewentualnej korekty rozliczenia podatnik dokonuje poprzez złożenie korekty deklaracji.

Korekta rozliczenia uwzględniająca odliczenie podatku z tytułu nabytego paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu, o którym mowa powyżej, uwarunkowana jest istnieniem dokumentów, z których wynika iż używany w prowadzonej działalności gospodarczej pojazd, w okresie za który dokonywana jest korekta, nie był samochodem osobowym i dopuszczalna ładowność tego pojazdu wynosi powyżej 500 kg. Jednocześnie należy podkreślić, że podatnika obowiązują pozostałe wymogi w zakresie dokonywania odliczenia podatku, w tym posiadanie oryginałów faktur potwierdzających nabycie paliwa do napędu ww. samochodu.

Z przepisów art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Ponadto art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów wspólnotowych i krajowych należy uznać, że Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliwa do wskazanego samochodu ciężarowego i dokonania w związku z tym korekty deklaracji. Z uwagi jednak na ograniczenie czasowe wynikające z treści art. 86 ust. 13 ww. ustawy, Wnioskodawcy nie przysługuje zatem prawo do korekty deklaracji za okres od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2004 r. Brak jest natomiast przesłanek wskazujących na niemożność dokonania korekty deklaracji za okres od 01stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2008 r. oraz dla kontynuacji odliczeń podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa do przedmiotowego pojazdu od dnia 1 stycznia 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organy wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretacją dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.