IPPP3/443-508/09-2/MM - Przedmiotem rozstrzygnięć w indywidualnych interpretacjach mogą być wszelkie stany faktyczne również te, które powstały na gruncie określonych procedur formalnych przewidzianych prawem podatkowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej "Spółka") prowadzi działalność leasingową. Spółka zawierając umowy leasingu ponosi koszty rejestracji pojazdów, podatku od środków transportu jak i podatku od nieruchomości. Przenoszenie przez podatnika kosztów rejestracji oraz podatku od środków transportu na korzystających z przedmiotu leasingu, odbywa się za pomocą not księgowych. Zapis Ogólnych Warunków Umowy Leasingu brzmi: "Ponadto Korzystający pokryje Finansującemu koszty rejestracji oraz ubezpieczenia Przedmiotu Leasingu. Finansujący obciąży Korzystającego kosztami rejestracji i ubezpieczenia przedmiotu Leasingu bez własnej marży. W przypadku, gdy Przedmiot Leasingu, jest środkiem transportu, który podlega opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, Korzystający będzie zwracał Finansującemu koszt podatku na podstawie not wystawionych przez Finansującego".

W dniu 23 września 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał dla Spółki informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, na podstawie art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmienia obowiązującym na dzień, wydania interpretacji, zgodnie z praktyką podatkową Spółki w przedmiocie opisanym we wniosku jest prawidłowa. Naczelnik stwierdził w przedmiotowej interpretacji: "jeżeli w wartości przedmiotu leasingu nie uwzględniono kosztów, których dotyczy zapytanie spółki, mogą być one przenoszone na klientów za pomocą not księgowych. Czynność przeniesienia ww. kosztów jest czynnością nieodpłatną, co wyklucza stosowanie w tym przypadku przepisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) o podatku od towarów i usług, który stanowi, że opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju".

Podobna praktyka jak i zapisy OWUL stosowana jest do podatku od nieruchomości. W piśmie z dnia 23 września 2004 Urząd Skarbowy wydał informację dla Spółki zgodnie z którą, mimo braku odpowiednich uregulowań w ustawie VAT, praktyka dopuściła możliwość refakturowania na nabywcę usługi lub towaru kwot "należności ubocznych" nie stanowiących integralnej części kwoty należnej z tytułu dokonania czynności cywilnoprawnej. Należy zauważyć, że dopuszczalność refakturowania określonych kosztów dodatkowych związanych z wykonaniem umowy jest uzależniona od dwóch czynników - warunkiem koniecznym jest zastrzeżenie w umowie odrębnego rozliczenia ponoszonych kosztów towarzyszących oraz faktyczne niedoliczanie własnej marży (własnego zysku) do kwot wynikających z refaktury. Odnosząc poczynione uwagi do okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż w zależności od tego, jak skonstruowane są umowy leasingu oraz sposób, w jaki postępuje strona finansująca w kwestii przeniesienia na korzystającego obciążeń publicznoprawnych (niedoliczanie marży) towarzyszących stosunkowi charakterze zasadniczym, uzyskiwane z tego tytułu należności uboczne będą stanowić wielkość powiększającą należną ratę leasingową, w konsekwencji wejdą do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, bądź też zostaną skutecznie przeniesione na korzystającego bez wywoływania konsekwencji podatkowych. Przedstawiona przez stronę przykładowa umowa leasingu nieruchomości zawiera odpowiednie postanowienia określające zasady wzajemnych rozliczeń stron z tytułu ponoszenia ciężarów związanych z własnością lub posiadaniem przedmiotu leasingu, które nie stanowią elementu wynagrodzenia finansującego. W ramach przeniesienia kosztów dodatkowych, finansujący obciąża korzystającego, bez własnej marży, podatkiem od nieruchomości oraz innymi podatkami, składkami i opłatami o charakterze publicznoprawnym, związanymi z przedmiotem leasingu lub jego finansowaniem, istniejącymi lub wprowadzonymi po dacie zawarcia umowy. W związku z powyższym należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie kwoty wynikające z tytułu obciążenia przedmiotu leasingu podatkiem od nieruchomości nie zwiększają podstawy opodatkowania. Spółka pragnie podkreślić, że wydane przez Naczelnika interpretacja dotyczyły tego samego stanu prawnego, który obowiązywał na dzień wydania powyższych informacji jak i obowiązuje na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację i Spółka cały czas stosuje się do uzyskanych informacji w związku z brakiem jakichkolwiek działań ze strony organów nadzoru nad urzędem skarbowym, który wydał powyższe informacje, jak również przeprowadzonych kontroli podatkowych, które nie kwestionowały stosowanej przez Spółkę praktyki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem otrzymania indywidualnych informacji organu podatkowego o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Spółka ma prawo stosować się do otrzymanych informacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 14 § 1-3 ustawy - Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym na dzień 23 września jak również 11 listopada 2004 r., tj. daty w których wydane były przedmiotowe interpretacje) dalej "OP", stosownie do swojej właściwości urząd skarbowy lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zapytanie, o którym mowa w § 1, składa się do właściwego urzędu skarbowego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa. Składając zapytanie, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie informacja, o której mowa § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 § 3 OP, który ma odpowiednie zastosowanie do indywidualnych informacji podatkowych, zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, nie może im szkodzić, jednakże nie zwalnia ich z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od to warów i usług - w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji.

Zastosowanie się podatnika, płatnika lub inkasenta do informacji prawa podatkowego może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 1 Urząd Skarbowy był zobowiązany przekazać właściwej izbie skarbowej informację, o której mowa w art. 14a § 1, niezwłocznie po jej udzieleniu - do wiadomości oraz w celu sprawdzenia jej prawidłowości. Do informacji dołączało się zapytanie, o którym mowa w art. 14a § 1-§ 2. Izba Skarbowa obowiązana była do dokonania zmiany udzielonej informacji, jeżeli stwierdziła, że jest ona nieprawidłowa.

Spółka pragnie podkreślić, że Izba Skarbowa nie dokonała zmiany udzielonej informacji. Spółka zakłada więc, że Izba uznała jej prawidłowość. Przepisy OP obowiązujące w roku 2004, przytoczone powyżej nie wskazywały w jakim terminie Izba Skarbowa ma prawo zmienić interpretację, w związku z tym należy przyjąć że ma takie prawo w każdym momencie.

Ponadto należy wskazać, iż przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808 z późn. zm.), które zmieniły, z dniem 1 stycznia 2005 r., brzmienie przepisów obowiązujące w chwili uzyskania interpretacji przez Spółkę nie zawierały postanowień przejściowych dotyczących interpretacji Podatkowych, tj. nie regulowały zagadnienia interpretacji wydanych przed dniem wejścia w życie zmienionych przepisów. Nie uregulowano zasad obowiązywania wyjaśnień organów podatkowych pod rządami nowych przepisów, nie odniesiono się również do kwestii ochrony podatnika stosującego się do wyjaśnień organów. Dopiero w art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej Ordynację podatkową wprowadzającej obecny system interpretacji podatkowych, ustawodawca wyjaśnił, że interpretacje wydane przed wejściem w życie ustawy wygasają z mocy prawa wyłącznie w razie zmiany przepisów, których dotyczyły i podlegają zmianie jedynie na podstawie przepisów ustawy w brzmieniu sprzed wejścia w życie nowelizacji.

W opinii Spółki, która znajduje poparcie również w poglądach przedstawicieli doktryny, zmiana przepisów powodująca wygaśnięcie interpretacji musi być istotna i rzeczywiście dotyczyć przedmiotu interpretacji.

Przepisy, które były przedmiotem analizy w interpretacji z dnia z dnia 23 września 2004 r. (sygn. x) oraz z dnia 11 listopada 2004 r. (sygn. x) nie uległy zmianie w sposób dotyczący przedmiotu interpretacji. Dlatego też zdaniem Spółki, należy uznać, że interpretacja uzyskana przez Spółkę zachowała moc chroni na zasadach obowiązujących w chwili jej wydania.

Spółka pragnie potwierdzić, że skoro wyczerpująco przedstawiła stan faktyczny, własne stanowisko w sprawie oraz uzyskała pozytywną informację co do tego stanu faktycznego, nie widziała podstaw do zmiany stosowanej praktyki, skoro przepisy, których dotyczyła interpretacja nie uległy zmianie. Ponadto, Izba Skarbowa, która posiadała informację wydaną przez Urząd Skarbowy nie zmieniła udzielonej informacji. Posiadając przedmiotowe interpretacje, Spółka nie widziała również konieczności uzyskiwania interpretacji w którymkolwiek z późniejszych, bardziej dla niej korzystniejszych, zasad składania wniosków o wydanie interpretacji podatkowej w odniesieniu do zagadnień już dla niej przez organ podatkowy rozstrzygniętych. Tym bardziej, że praktyka stosowana przez Spółkę nie została zakwestionowana przez jakąkolwiek z Przeprowadzonych w Spółce kontroli podatkowych, w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z późn. zm. zasad wydawania interpretacji podatkowych w 2005 r. oraz 2007 r., jak również w związku z faktem ograniczonej ochrony prawnej w razie zmiany stanowiska przez organ podatkowy w trakcie kontroli podatkowej, Spółka doszła do wniosku, że pragnie formalnie potwierdzić stosowaną przez siebie praktykę podatkową w zakresie Przedmiotowych zagadnień, w trybie interpretacji wydanej przez Ministra Finansów.

Jest to o tyle istotne, że zdarzenia objęte uzyskanymi informacjami podatkowymi wciąż występują w Spółce i będą występowały póki zmianie nie ulegną przepisy, dotyczące opłat rejestracyjnych i podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej, który formułuje zasadę zaufania podatników do organów podatkowych, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Okoliczności przedmiotowej sprawy wskazują, że organ podatkowy, który wydał interpretację dla Spółki powinien stosować się do tej zasady. Należy wskazać na orzecznictwo, które dotyczyło zasady zaufania do organów podatkowych. "Wyrażona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych nie może być traktowana wyłącznie jako abstrakcyjny postulat wobec organów, lecz jako norma prawna, której zastosowanie mieć będzie konkretny wymiar" (wyrok z dnia 26 marca 2002 r. sygn. III SA 3390/00). "Zasada zaufania do organów państwa przemawia za tym, by w razie wątpliwości co do zrozumienia konkretnego przepisu stosować jego wykładnię, która nie byłaby krzywdząca dla podatnika (wyrok z dnia 3 listopada 1999 r. sygn. SA/Bk 1147/98)".

Artykuł 121 Ordynacji podatkowej powinien być interpretowany łącznie z art. 14a Ordynacji podatkowej, który jest przepisem pozwalającym realizować organom podatkowym zasadę zaufania do organów podatkowych.

Zgodnie z art. 14b § 1-4 OP w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia niniejszego wniosku, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu fatycznego albo zdarzenia przyszłego. Wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowe. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych.

Wydane interpretacje przedstawione w stanie faktycznym nie miały formy decyzji ani postanowienia organu podatkowego lecz była to informacja o zakresie stosowania przepisów podatkowych, stąd obecne przepisy nie stoją na przeszkodzie w złożeniu niniejszego wniosku, mimo że sprawy były rozstrzygnięte w formie indywidualnych informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach Spółki. Z art. 14b OP w obecnym brzmieniu, wynika że przedmiotem interpretacji mogą być przepisy prawa podatkowego. Do przepisów prawa podatkowego zalicza się również przepisy Ordynacji podatkowej, stąd wątpliwości podatników związane ze stosowaniem Ordynacji podatkowej w ich indywidualnych sprawach mogą być co do zasady przedmiotem interpretacji Ministra Finansów.

Brzmienie powyższego przepisu wskazuje również, że przedmiotem interpretacji mogą być przepisy już nieobowiązujące (tj. zaistniały stan faktyczny), czyli również przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu na dzień wydania przedmiotowych interpretacji, które mają zastosowanie do zaistniałych stanów faktycznych, będących przedmiotem interpretacji.

Z powyższego wynika, że przedmiotem rozstrzygnięć w indywidualnych interpretacjach mogą być wszelkie stany faktyczne również te, które powstały na gruncie określonych procedur formalnych przewidzianych prawem podatkowym.

Pragniemy zwrócić uwagę, że celem art. 14a OP w obecnym jak i uprzednim brzmieniu była/jest realizacja zasady zaufania podatników do organów podatkowych. W ramach tej zasady Spółka może oczekiwać, że Minister Finansów wskaże czy proponowany przez Spółkę sposób postępowania jest prawidłowy oraz czy ewentualnie występują jakiekolwiek przesłanki, które przemawiałyby za tym, aby spółka zmieniła stosowany zgodnie z uzyskanymi informacjami sposób postępowania.

Dla Spółki jest to o tyle istotne, że zgodnie z posiadanymi przez nią informacjami postępuje prawidłowo i w obecnej chwili nie widzi jakichkolwiek powodów, aby sposób tego postępowania miał być przez Spółkę zmieniony, w szczególności brak odmiennych od posiadanych indywidualnych aktów prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie organ podatkowy informuje, iż w zakresie zadanego pytania w podatku od towarów i usług sprawa zostanie rozpatrzona w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.