IPPP3/443-507/10-4/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 26 maja 2010 r.), uzupełniony w dniu 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 27 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* miejsca świadczenia i wystawienia faktury z tytułu świadczonej usługi logistycznej dla kontrahenta francuskiego - jest prawidłowe.

* momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonej usługi określonego na podstawie art. 19 ust. 1 i 4 ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 26.05 2010 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia, obowiązku podatkowego oraz wystawienia faktury z tytułu świadczonej usługi logistycznej dla kontrahenta francuskiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Sp. z o.o. - zwana dalej spółką świadczy usługi logistyczne na terenie Polski dla kontrahenta, mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej zwanym dalej kontrahentem, będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym we Francji. Usługi logistyczne świadczone przez spółkę zidentyfikowane są w klasyfikacji statystycznej PKWiU 63.12.14 - usługi magazynowania i przechowywania towarów, pozostałe. (PKD 2007 pod numerem 521DB).

Usługi logistyczne to złożony proces podzielony na etapy: przyjęcie towaru od klienta, magazynowania, przygotowanie towaru do wysyłki zgodnie z otrzymanymi zamówieniami, załadunek na środki transportu zewnętrznego, wysłanie towaru. Każdy z etapów procesu logistycznego jest poparty dokumentacją przyjęcia i wydania. Towar jest własnością kontrahenta. Świadczone usługi logistyczne mają charakter ciągły, okresem rozliczeniowym jest miesiąc.

Zgodnie z umową zawartą z Kontrahentem wynagrodzenie miesięczne za wykonane usługi stanowią poniesione przez spółkę koszty plus marża. Do kosztów uwzględnianych przy kalkulacji wynagrodzenia za usługi logistyczne, zgodnie z kontraktem zaliczamy m.in.:

* wynagrodzenia pracowników

* amortyzacja

* koszty finansowe

* koszty wynajmu i serwisu wózków widłowych

* koszty wynajmu budynku

* koszty eksploatacji budynku - (utrzymanie budynków, media)

* koszty materiałów zużytych w procesie logistycznym

* koszty pozostałych usług.

Suma poniesionych kosztów miesięcznych plus marża daje miesięczne wynagrodzenie, jakim Spółka obciąża kontrahenta unijnego za wykonaną usługę. Ponieważ poniesione przez spółkę koszty w procesie logistycznym rozliczne są w dwóch walutach w EUR - wynajem magazynu i PLN - pozostałe koszty, za świadczoną usługę logistyczną spółka wystawia w ostatnim dniu miesiąca dwie faktury w EUR i PLN.

Faktura w EUR obejmuje koszt wynajmu magazynu plus marża, faktura w PLN obejmuje koszty pozostałe plus marża. Zgodnie z umową obie faktury stanowią całościowe wynagrodzenie miesięczne za wykonaną usługę logistyczną. Spółka otrzymuje płatność po wykonaniu usługi i po wystawieniu faktury, zgodnie z terminem płatności wskazanym na fakturze, jest to termin 30 dni od dnia wystawienia faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Spółka postanowiła wystąpić z niniejszym wnioskiem w celu potwierdzenia prawidłowości rozpoznawania w świetle ustawy o VAT miejsca świadczenia usługi logistycznej, powstania obowiązku podatkowego oraz terminu wystawiania faktury za wyżej opisaną usługę.

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest nabywca usługi czyli kontrahent z Francji. Zgodnie z art. 28b ust. 1 miejscem świadczenia usługi logistycznej jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Świadczona usługa logistyczna nie podlega opodatkowaniu w Polsce, podlega samoopodatkowaniu przez unijnego nabywcę w państwie jego siedziby. W omawianym przypadku będzie to siedziba kontrahenta, czyli Francja. Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi logistycznej powstaje z chwilą wykonania usługi. Ponieważ okresem rozliczeniowym jest miesiąc, obowiązek podatkowy w podatku od towaru i usług z tytułu wykonywanej usługi powstaje ostatniego dnia miesiąca. Usługę Spółka wykazuje w pozycji 21 i 22 deklaracji podatkowej za miesiąc w którym usługa została wykonana. Zgodnie § 5 ust. 15, § 11 i 25 rozporządzenia do ustawy VAT, faktury wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego czyli ostatniego dnia miesiąca z adnotacją iż podatek rozlicza nabywca usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie miejsca świadczenia i wystawienia faktury z tytułu usługi logistycznej świadczonej dla kontrahenta francuskiego oraz za nieprawidłowe w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego określonego na podstawie art. 19 ust. 1 i 4 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, oraz na podstawie jakich przepisów powstanie obowiązek podatkowy. W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności określić miejsce świadczenia dla usługi logistycznej wykonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta francuskiego.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie zaś do art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Przenosząc przedstawiony stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi logistyczne na rzecz podatnika zarejestrowanego we Francji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku ze zmianą przepisów w podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawodawca wprowadził nowe brzmienie art. 100 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych m.in. usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, zwane dalej informacjami podsumowującymi.

Z kolei art. 100 ust. 11 dotyczący obowiązku podatkowego dla usług, które nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju i powiązał go z art. 19a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio.

Z powyżej cytowanych przepisów wysuwa się wniosek, że w przypadku usług objętych informacją podsumowującą nie można mówić o obowiązku podatkowym. Takie usługi są bowiem świadczone w innych państwach, a więc obowiązek podatkowy (na terytorium kraju) od nich nie powstaje. Odnosząc powyższe do zdarzenia opisanego we wniosku, należy stwierdzić, że usługa logistyczna świadczona dla kontrahenta z Francji, nie podlega opodatkowaniu w Polsce a co za tym idzie, w zakresie obowiązku podatkowego, dla tych usług zastosowanie mają reguły określonych w art. 19 ust. 19a i 19b ustawy.

Wnioskodawca dokonał błędnej klasyfikacji przepisów ustawy o VAT do stanu faktycznego, gdyż powołanie się na art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest niewłaściwe z racji zakresu przedmiotowego tego przepisu. W kwestii określenia obowiązku podatkowego zastosowanie przepisów art. 19 ust. 1 i 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 19 ust. 19a cyt. ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio (art. 19 ustawy o VAT). Zatem, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 cyt. ustawy).

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia usług przez Wnioskodawcę, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wykonania tej usługi logistycznej, z zastrzeżeniem sytuacji, kiedy Podatnik na poczet świadczenia tej usługi otrzymał przedpłatę, zaliczkę bądź zadatek, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotowa usługa jest usługą ciągłą a okresem rozliczeniowym jest miesiąc. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje płatność po jej wykonaniu i po wystawieniu faktury. Zatem należy przyjąć, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi logistycznej, dla której miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju powstaje z chwilą wykonania usługi zgodnie z zapisem art. 19 ust. 19a ustawy.

Dla przedmiotowych usług w szczególny sposób uregulowano także zasady ich dokumentowania. Zgodnie z § 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.) w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Zatem przy świadczeniu usług wskazanych w art. 19 ust. 19a cyt. ustawy moment wystawienia faktury nie jest równoznaczny z momentem powstania obowiązku podatkowego. Fakturę należy bowiem wystawić nie później niż z dniem wykonania usługi, (jeżeli podatnik nie otrzymał zaliczki na poczet świadczonej usługi).

Tym samym Wnioskodawca może wystawić fakturę przed dniem powstania obowiązku podatkowego, jednakże nie wcześniej niż 30. dnia przed jego powstaniem, czyli nie wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że w przypadku wystawienia faktur na rzecz podatników spoza terytorium kraju należy uwzględnić przepis § 25 ust. 1 pkt 4 cyt. rozporządzenia, stanowiący, że w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Jednocześnie, tut. Organ zwraca uwagę, że Wnioskodawca w swoim stanowisku zastosował nieprawidłowe przepisy ustawy w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego, natomiast art. 28b ustawy w odniesieniu do miejsca świadczenia usługi oraz przywołane przepisy rozporządzenia w kwestii wystawienia faktury za świadczone usługi są wskazane prawidłowo. Przywołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w przedmiotowej sprawie jest niezasadny.

Reasumując, miejsce świadczenia dla usługi logistycznej świadczonej dla kontrahenta z Francji znajduje się poza terytorium kraju, stosownie do art. 28b ustawy. Obowiązek podatkowy z tytułu tej usługi powstaje z momentem wykonania usługi, tj. w tym przypadku z upływem miesiąca, na podstawie art. 19 ust. 19a w związku z art. 100 ust. 11 ustawy o VAT. Fakturę dokumentującą świadczoną usługę dla kontrahenta francuskiego Wnioskodawca może wystawić przed dniem powstania obowiązku podatkowego, jednakże nie wcześniej niż 30-tego dnia przed wykonaniem usługi i nie później niż w dniu wykonania usługi, z uwzględnieniem wymogów wynikających z § 25 ust. 1 pkt 4 cyt. rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.