IPPP3/443-505/09-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 lipca 2009 r. (data wpływu 13.07.2009), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-505/09-2/KG z dnia 1 lipca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

F. jest państwową instytucją kultury działającą na podstawie:

Przedmiotem działania F. jest ochrona narodowego dziedzictwa kulturowego w dziedzinie kinematografii i upowszechnianie kultury filmowej. F. posiada archiwalne zbiory filmów przedwojennych.

Dla ratowania unikalnych kopii archiwalnych F. złożyła wniosek aplikacyjny w celu uzyskania środków finansowych na projekt digitalizacji zbiorów "Konserwacja i digitalizacja przedwojennych filmów fabularnych w F", w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, Działanie 11.1: Ochrona i zachowanie dziedzictwa kulturowego o znaczeniu ponadregionalnym, który został rozstrzygnięty pozytywnie w I etapie oceny merytorycznej. Obecnie F. kompletuje i aktualizuje dokumentację projektową wymaganą dla drugiego etapu oceny.

Pozyskane środki finansowe z ww. programu będą przeznaczone głównie na zakup specjalistycznego sprzętu w postaci środków trwałych.

F. jest podatnikiem podatku VAT, w ramach wykonywania swoich obowiązków statutowych ma prawną możliwość odzyskania części podatku VAT naliczonego przy zakupach. Zwrot ten następuje w proporcji, której poziom określany jest indywidualnie dla każdego roku, np. w 2009 r. wskaźnik procentowy podatku naliczonego do odliczenia kształtuje się na poziomie 96%. W przypadku rozliczania VAT za pomocą współczynnika sprzedaży nie można przewidzieć, jak będzie się kształtowała jego wysokość w kolejnych latach.

W związku z tym nie ma możliwości ostatecznego określenia tego współczynnika przy składaniu wniosku o dofinansowanie. Realizacja projektu trwa do 2013 r.. Coroczne zmiany współczynnika sprzedaży są bowiem wpisane w system rozliczeń przewidziany w art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku zmniejszenia się wskaźnika, podatek do odliczenia w następnych latach pomniejszy kwota maksymalnych wydatków kwalifikowalnych w ramach projektu. Dokonywanie korekt w kosztorysie do wniosku aplikującego o dotację z PO liŚ jest nieprawidłowością a więc jest nie do zaakceptowania. Dodatkowo, F. będzie związana podpisanym przez siebie oświadczeniem o niekwalifikowalności podatku VAT w okresie od dnia złożenia wniosku o dofinansowanie projektu w ramach PO liŚ, przez okres realizacji projektu, do dnia upływu 5 lat końcowej daty realizacji, czyli do końca 2018 r.. Wnioskodawca nadmienia jednocześnie, że przez okres realizacji projektu oraz 5 lat po jego zakończeniu czyli do roku 2018 nie wystąpią przychody związane z projektem, a tym samym nie wystąpi podatek VAT należny.

W dniu 8 lipca 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek wskazując, iż zakupione w ramach projektu środki trwałe służyć będą wykonywaniu zarówno czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i czynności zwolnionych od podatku VAT. Ponadto Strona nadmieniła, że nie jest możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie obowiązującego prawa podatkowego oraz biorąc pod uwagę sytuację opisaną we wniosku istnieje możliwość wydzielenia projektu w F i na tej podstawie odzyskania 100% podatku VAT naliczonego od zakupów dla projektu.

F. podziela podejście zawarte w Interpretacji Indywidualnej Ministra Finansów z dnia 18 maja 2008 r., sygnatura: ITPP2/443-138A/08/AW.

Zgodnie z ww. Interpretacją indywidualną "Obowiązek określony w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i realne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jakąś część danego towaru, czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem istotne jest, czy beneficjent ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług danym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę otaczającego świata materialnego. Zaznaczyć należy, iż niemożność wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną z podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem, jeżeli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać wyodrębnienia kwot podatku."

Pismem z dnia 8 lipca 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek wskazując, iż w 2009 r. wskaźnik procentowy podatku naliczonego do odliczenia kształtuje się na poziomie 96%, pozostałe 4% obciąża koszty Instytucji. Zakupy dla projektu w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko mogą być rozliczone w kwocie netto, według wytycznych władzy wdrażającej, podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowalnym. Wobec powyższego podatek VAT naliczony w wysokości 4% obciążać będzie koszty F., które nie znajdą pokrycia w przychodach z uwagi na fakt, iż okres realizacji trwa do 2013 r. oraz okres trwałości projektu trwa dodatkowo 5 lat, co oznacza nie generowanie przychodów z projektu do roku 2018 a tym samym brak dokonywania sprzedaży towarów i usług jednocześnie opodatkowanej oraz zwolnionej. Pomimo, iż projekt finansowany w 85% ze środków unijnych i 15% z budżetu państwa polskiego oraz fakt, iż wyodrębniona ewidencja oraz sposób rozliczenia dotacji prowadzone według ściśle określonych wytycznych dla projektu, zdaniem Wnioskodawcy podatek VAT naliczony od takich zakupów może być odliczony wg tzw. proporcji sprzedaży z poprzedniego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy).

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie, według ust. 2 tego artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Wobec powyższego, podatnik może realizować prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w stosunku do wszystkich zakupów, które są powiązane z czynnościami opodatkowanymi, przy czym zastosowanie proporcji ma na celu określenie wartości podatku naliczonego służącego wyłącznie tym czynnościom.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 90 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Artykuł 90 ust. 10 ww. ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Należy jednocześnie zaznaczyć, że ww. proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego dotyczy wyłącznie zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi, tj. wykonywanymi przez podatnika w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jeżeli zatem Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (mogą to być zarówno czynności opodatkowane i zwolnione) jak i czynności niepodlegające temu podatkowi, to mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić jaka część zakupów, których Wnioskodawca nie potrafi wyodrębnić i jednoznacznie przypisać do danego rodzaju czynności, służy działalności nieobjętej podatkiem VAT (niepodlegającej opodatkowaniu). Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością gospodarczą (mogą to być zarówno czynności opodatkowane jak i zwolnione), Wnioskodawca winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej (i zwolnionej, jeśli również takiej będą służyły dokonane zakupy).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż Wnioskodawca złożył wniosek aplikacyjny w celu uzyskania środków finansowych na projekt digitalizacji zbiorów "Konserwacja i digitalizacja przedwojennych filmów fabularnych...". Pozyskane środki finansowe z ww. programu będą przeznaczone głównie na zakup specjalistycznego sprzętu w postaci środków trwałych. Wnioskodawca wskazuje, iż zakupione w ramach projektu środki trwałe służyć będą wykonywaniu zarówno czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i zwolnionych od tego podatku. Ponadto nie jest zdaniem Strony możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawca prawidłowo uznał, iż od przedmiotowych zakupów przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z wskaźnikiem obliczonym wg proporcji sprzedaży z poprzedniego roku.

Podkreślić również należy, iż rozstrzygnięcia jakie zapadają w konkretnych, indywidualnych sprawach podatników nie mają charakteru powszechnie obowiązującego prawa, zatem wskazana przez Stronę interpretacja prawa podatkowego nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.