IPPP3-443-474/09-3/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Instytutu przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych na realizację zadań państwowej służby hydrogeologicznej sfinansowanych z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych na realizację zadania państwowej służby hydrogeologicznej sfinansowanych z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką badawczo-rozwojową o statusie Państwowego Instytutu Badawczego, wykonującego m.in. zadania państwowej służby hydrogeologicznej (PSH). Działania Wnioskodawcy są również finansowane z innych środków publicznych niż środki budżetu państwa (art. 109 ust. 4 ustawy - Prawo wodne). Są to środki na realizację zadań państwowej służby hydrogeologicznej przyznane przez NFOŚiGW. Wykonywane przez Instytut zadania państwowej służby hydrogeologicznej są również finansowane z innych środków publicznych niż środki budżetu państwa (art. 109 ust. 4 ustawy - Prawo wodne). Finansującym w oparciu o umowy przekazania środków (pochodzących z opłat określonych w art. 84, 85 i 85a ustawy - Prawo geologiczne i górnicze) jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiG), nadzorującym - Prezes Krajowego Zarządu Gospodarki Wodnej. Instytut rozlicza poniesione koszty na podstawie zestawień kosztów uzasadnionych sporządzanych narastająco za okres od początku realizacji do zakończenia etapu wyszczególnionego w harmonogramie rzeczowo-finansowym danego zadania PSH oraz zbiorczego zestawienia faktur za prace wykonane przez podwykonawców.

Efekty rzeczowe (dane zgromadzonej wytworzone w ramach zrealizowanego zadania PSH, zgodnie z art. 110 ust. 1 ustawy - Prawo wodne) stanowią własność Skarbu Państwa, zaś ewentualnie wytworzone prawa niematerialne (w oparciu o umowną klauzulę przeniesienia przez Instytut autorskich praw majątkowych do wszystkich tekstów i dokumentów wytworzonych w trakcie realizacji umowy), stanowić będą własność nadzorującego - Skarbu Państwa - KZGW. W imieniu Skarbu Państwa wytworzoną w ramach PSH informacją rozporządza Instytut. Zgodnie z art. 110 ust. 4 i ust. 8 ustawy - Prawo wodne Instytut informacje te zobowiązany jest udostępniać organom władzy publicznej w zakresie niezbędnym do wykonywania przez nie zadań ustawowych, w tym nieodpłatnie w przypadku informacji przetwarzanych w wyniku standardowych procedur (zdefiniowanych w cyt. wyżej Rozp. Ministra Środowiska z 6 listopada 2008 r.), zaś w przypadku informacji przetwarzanych w wyniku procedur innych niż standardowe - odpłatnie, w takim przypadku wpływy z tego tytułu stanowią odpowiednio przychód Instytutu.

Instytut nie dokonuje sprzedaży usług świadczonych w ramach tych prac. Poniesione w wyniku realizacji opisanych zadań wydatki traktuje, jako takie które w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT. W związku z tym Instytut nie odlicza podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów, co powiększa koszty prowadzonego tematu o koszt naliczonego podatku VAT przy dokonywanych zakupach towarów, usług oraz środków trwałych.

Jednakże Instytut ma wątpliwości czy postępuje prawidłowo, czy usługi świadczone w ramach tych prac nie powinny być kwalifikowane, jako świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej (...) lub nakazem wynikającym z mocy prawa - w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co dawałoby prawo do odliczania podatku naliczonego VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy skoro Instytut świadczy zadania PSH oraz PSG w oparciu o przepisy ustawy - Prawo wodne i Prawo geologiczne i górnicze - jako podmiot, któremu w drodze ustawy przyznano wyłączne prawo do świadczenia usług w tym zakresie, to należy uznać, że usługi świadczone w ramach projektów finansowanych ze środków dotacji powinny być kwalifikowane, jako świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej (...) lub nakazem wynikającym z mocy prawa - w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług, a w związku z tym Instytut ma prawo do odliczania podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje wówczas, jeżeli zostaną spełnione przesłanki o charakterze podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze - i podmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, kiedy jedna z przesłanej nie zostanie spełniona nie można mówić o czynności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej (ust. 1 pkt 1), zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji (ust. 1 pkt 2), świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (ust. 1 pkt 3).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przepisu tego wynika, iż organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instytut pełni, na podstawie art. 102 ust. 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 239, poz. 2019 z późn. zm.), państwową służbę hydrologiczną, która jest finansowana ze środków budżetu państwa (art. 109 ust. 1 Prawa wodnego) lub z innych środków publicznych, na zasadach dotyczących wykorzystywania tych środków - art. 109 ust. 4 ww. ustawy.

Informacje o stanie atmosfery i hydrosfery zbierane i przetwarzane w wyniku realizacji standardowych procedur są nieodpłatnie udostępniane przez Instytut organom władzy publicznej, właścicielom wód podziemnych lub działającym w ich imieniu zarządcom (art. 110 ust. 3 Prawa wodnego), natomiast informacje o stanie zasobów wód podziemnych są nieodpłatnie udostępniane organom władzy publicznej (art. 110 ust. 4 Prawa wodnego).

Ponadto z treści wniosku wynika, iż dane zgromadzonej wytworzone w ramach zrealizowanego zadania PSH, zgodnie z art. 110 ust. 1 ustawy - Prawo wodne stanowią własność Skarbu Państwa, zaś ewentualnie wytworzone prawa niematerialne stanowią własność Skarbu Państwa (KZGW). W imieniu Skarbu Państwa wytworzoną w ramach PSH informacją rozporządza Instytut, który nie dokonuje sprzedaży usług świadczonych w ramach tych prac. Poniesione w wyniku realizacji opisanych zadań wydatki traktuje, jako takie które w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym Instytut nie odlicza podatku naliczonego VAT przy zakupach towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych projektów, co powiększa koszty prowadzonego tematu o koszt naliczonego podatku VAT przy dokonywanych zakupach towarów, usług oraz środków trwałych.

Powyższa analiza wskazuje, iż jest Instytut powołany został do wykonywania określonej w ustawie - Prawo wodne zadań określonych jako Państwowa służba hydrologiczna. Zatem Instytut jest państwową jednostką wskazaną do realizacji zadań wskazanych w przepisach prawa - w tym na mocy art. 110 ust. 1-6 ustawy - Prawo wodne pełni państwową służbę hydrologiczną, która jest finansowana ze środków budżetu państwa oraz innych środków publicznych. Pozyskane przez Instytut dane są następnie nieodpłatnie udostępniane organom władzy publicznej. Co więcej Instytut zebranych informacji nie może przekazywać innym podmiotom do wykorzystywania w celach komercyjnych. Z treści wniosku wynika, iż Instytut nie dokonuje sprzedaży pozyskanych danych. Należy zatem stwierdzić, iż w tym zakresie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, Instytut nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bowiem realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany. Należy zatem stwierdzić, iż w tym zakresie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, Instytut nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bowiem realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany.

Skoro Instytut nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie wykonywanych czynności wymienionych w art. 110 ust. 1-6 ustawy - Prawo wodne finansowanych ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej przyznanych na realizację zadań państwowej służby hydrologicznej. Tym samym nie została spełniona przesłanka podmiotowa i należy stwierdzić, iż usługa świadczona przez Instytut w zakresie nieodpłatnego udostępniania pozyskanych informacji przetwarzanych w ramach realizacji standardowych procedur organom władzy publicznej, właścicielom wód oraz działającym w ich imieniu zarządcom nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przytoczonego przepisu wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje przede wszystkim podatnikowi. Ponadto prawo to przysługuje podatnikowi jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem, podmiot nie będący podatnikiem podatku od towarów i usług nie posiada prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż Instytut w zakresie wykonywania zadań państwowej służby hydrologicznej określonych w art. 110 ust. 1-6 ustawy - Prawo wodne sfinansowanych z ze środków NFOŚiGW nie jest uznany za podatnika. Tym samym nie wykonuje czynności z nakazu ustawy określonych w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Zatem nie posiada prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług ponoszonych w trakcie realizacji tych zadań.

W związku z powyższym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.