IPPP3/443-440/13-10/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 24 czerwca 2013 r.), pismem z dnia 14 sierpnia 1913 r. (data wpływu 19 sierpnia 1913 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 6 sierpnia 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-3/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 8 sierpnia 2013 r., pismem z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 sierpnia 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-5/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 27 sierpnia 2013 r., oraz pismem z dnia 8 października 2013 r. - data nadania (data wpływu 11 października 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 września 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-7/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 1 października 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia udziałów uzupełniony pismem z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 24 czerwca 2013 r.), pismem z dnia 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 6 sierpnia 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-3/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 8 sierpnia 2013 r., pismem z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 sierpnia 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-5/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 27 sierpnia 2013 r. oraz pismem z dnia 8 października 2013 r. - data nadania (data wpływu 11 października 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 września 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-7/IG do uzupełnienia wniosku otrzymanym przez Pełnomocnika w dniu 1 października 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Niemiecka spółka C. GmbH zamierza sprzedać polskiej firmie H. Sp. z o.o. 473 udziałów w B. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek spółki B. składa się głównie z majątku nieruchomego. Cena sprzedaży została ustalona w wysokości 5.050.000,00 EUR. Transakcja ma zostać zrealizowana w roku 2016.

W bieżącym roku zostanie zawarta przedwstępna umowa sprzedaży udziałów. Z chwilą zawarcia ww. umowy, spółka H. zapłaci C. GmbH pierwszą zaliczkę na poczet ceny sprzedaży w wysokości 300.000,00 € oraz kolejną w wysokości 100.000,00 €. Razem zaliczki tytułem nabycia udziałów w B. wyniosą 400 000,00 €.

Po zawarciu umowy sprzedaży w roku 2016 H. Sp. z o.o. uiści na rzecz C. GmbH pozostałą kwotę w wysokości 4.650.000,00 €.

W roku 2013 dodatkowo C. GmbH zawrze z H. Sp. z o.o. umowę użytkowania 473 udziałów. Umowa zostanie zawarta na okres 36 miesięcy. Na podstawie ww. umowy H. będzie zobligowana do uiszczania na rzecz C. GmbH wynagrodzenia w wysokości 30 000,00 € miesięcznie netto. Razem 1.080.000,00 € netto.

Jak wspomniano powyżej trzy lata po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży dojdzie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży udziałów spółki B., do której zawarcia zobowiązuje umowa przedwstępna.

Do momentu zapłaty pozostałej kwoty ceny kupna, C. GmbH pozostanie właścicielem udziałów w spółce B.

Na podstawie umowy użytkowania udziałów H. Sp. z o.o. będzie sprawowała wszystkie funkcje udziałowców, B., o których mowa w kodeksie spółek handlowych. Między innymi H. będzie miała prawo do zwoływania zgromadzeń wspólników. Powoływania zarządu oraz wypłaty dywidendy.

Strona wskazała, że C. GmbH nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce.

W uzupełnieniu z dnia 3 września 2013 r. Strona wyjaśniła, że uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały zamierza zbyć. Sprzedaż udziałów nie będzie dokonywana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Posiadanie udziałów nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 października 2013 r. Strona wyjaśniła, że nie wykonuje, na rzecz Spółki której udziały zamierza zbyć w 2016 r., usług opodatkowanych wychodzących poza zwykłe prawa i obowiązki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja zbycia udziałów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Podatnika transakcja zbycia udziałów nie podlega VAT.

Niniejsze zagadnienie normuje:

- ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity; Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) zwana dalej "ustawą o VAT".

Na podstawie art. 5 ustawy o VAT, zbycie udziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż działalność ta ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Zatem, nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. A więc, w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym, nie podlega opodatkowaniu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Natomiast zgodnie z art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347.1 z późn. zm.), odpowiednio art. 4 Szóstej Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Wskazać należy, iż z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika, że analiza definicji pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazuje na szeroki zakres przedmiotowy pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest rozważana sama w sobie, niezależnie od jej celów lub jej rezultatów. Prowadzi to do wniosku, że cele działalności gospodarczej, jak i przesłanki jej podjęcia mogą być różnorodne.

Podatnikiem podatku VAT jest zatem podmiot, który prowadzi samodzielnie (niezależnie) działalność gospodarczą, zdefiniowaną bardzo szeroko w przepisach Dyrektywy VAT. Generalnie należy stwierdzić, że definicja działalności gospodarczej została zakreślona tak szeroko, że obejmuje ona w zasadzie wszystkie czynności bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jest to wyrazem zasady powszechności opodatkowania. Zbyt wąska definicja pojęcia podatnika prowadziłaby do nieuzasadnionych różnic pomiędzy podmiotami gospodarczymi, z których część byłaby podatnikami VAT, a część nie.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Jednakże, fakt posiadania i zbywania akcji, czy udziałów należy połączyć z wykonywaniem działalności w określonych okolicznościach, a mianowicie gdy:

* posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,

* sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,

* posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem zauważyć, iż w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji, czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia, czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

W orzeczeniu z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Również w orzeczeniu z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy. W orzeczeniu TSUE z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations. Trybunał podtrzymał w nim stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w tym orzecznictwie wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki - wyrok WSA w Opolu z dnia 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać polskiej firmie 473 udziałów w B. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek spółki B. składa się głównie z majątku nieruchomego. Cena sprzedaży została ustalona w wysokości 5.050.000,00 EUR. Transakcja ma zostać zrealizowana w roku 2016.

W bieżącym roku zostanie zawarta przedwstępna umowa sprzedaży udziałów. Z chwilą zawarcia ww. umowy, spółka H. zapłaci C. GmbH pierwszą zaliczkę na poczet ceny sprzedaży w wysokości 300.000,00 € oraz kolejną w wysokości 100.000,00 €. Razem zaliczki tytułem nabycia udziałów w B. wyniosą 400 000,00 €.

Po zawarciu umowy sprzedaży w roku 2016 H. Sp. z o.o. uiści na rzecz C. GmbH pozostałą kwotę w wysokości 4.650.000,00 €.

W roku 2013 dodatkowo C. GmbH zawrze z H. Sp. z o.o. umowę użytkowania 473 udziałów. Umowa zostanie zawarta na okres 36 miesięcy. Na podstawie ww. umowy H. będzie zobligowana do uiszczania na rzecz C. GmbH wynagrodzenia w wysokości 30 000,00 € miesięcznie netto. Razem 1.080.000,00 € netto.

Jak wspomniano powyżej trzy lata po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży dojdzie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży udziałów spółki B., do której zawarcia zobowiązuje umowa przedwstępna.

Do momentu zapłaty pozostałej kwoty ceny kupna, C. GmbH pozostanie właścicielem udziałów w spółce B.

Na podstawie umowy użytkowania udziałów H. Sp. z o.o. będzie sprawowała wszystkie funkcje udziałowców, B., o których mowa w kodeksie spółek handlowych. Między innymi H. będzie miała prawo do zwoływania zgromadzeń wspólników. Powoływania zarządu oraz wypłaty dywidendy.

Strona wskazała, że C. GmbH nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce.

W uzupełnieniu z dnia 3 września 2013 r. Strona wyjaśniła, że uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały zamierza zbyć. Sprzedaż udziałów nie będzie dokonywana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Posiadanie udziałów nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 października 2013 r. Strona wyjaśniła, że nie wykonuje, na rzecz Spółki której udziały zamierza zbyć w 2016 r., usług opodatkowanych wychodzących poza zwykłe prawa i obowiązki.

W opisanej sytuacji Wnioskodawca pomimo, że uczestniczy z zarządzaniu Spółką której udziały zamierza zbyć, to jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, nie świadczy na rzecz tej Spółki usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Ponadto posiadanie udziałów nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, jak również orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, iż czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, w opisanej sytuacji, nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast ich zbywca (Wnioskodawca) nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawca, że przedmiotowa planowana transakcja sprzedaży udziałów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji użytkowania udziałów zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.