IPPP3/443-431/13-2/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu 14 maja 2013 r.) uzupełnionym w dniu 15 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części Spółki Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji jego zbycia - jest prawidłowe.

W dniu 14 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części Spółki Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji jego zbycia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ("Wnioskodawca" lub "Spółka") podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jedynym udziałowcem Spółki jest podmiot zagraniczny z siedzibą w Norwegii. Spółka prowadzi działalność usługową, która polega na m.in. na: (i) Zarządzaniu internetową siecią reklamową pod markami A. i C.; (ii) Rozwijaniu oprogramowania adserwerowego oraz wyszukiwarki; (iii) Rozwijaniu oprogramowania N; (iv) świadczeniu usługi o nazwie N.; usługa ta polega na monitorowaniu mediów w internecie na rzecz klientów pod dokonywanych wpisów na rzecz klientów. Działalność Spółki polegająca na monitorowaniu sieci i wyszukiwaniu informacji na temat klientów od kilku lat prowadzona jest przez specjalnie dedykowany w tym celu dział pracowników za pomocą elektronicznego systemu N. Wykonywanie tej usługi bazuje na wykorzystaniu specjalistycznego oprogramowania komputerowego częściowo zakupionego przez Spółkę, a częściowo wytworzonego przez nią. Od chwili wprowadzenia usługi N. na rynek Wnioskodawca posiada wyodrębnione konta księgowe (konta kosztowe i koszta przychodowe) dotyczące bezpośrednio działalności prowadzonej w zakresie sprzedaży usług monitorowania sieci i mediów. W grudniu 2012 r. w celu głębszego wyodrębnienia organizacyjnego usługi N. zarząd Spółki pojął decyzję o wydzieleniu w ramach spółki odrębnej jednostki organizacyjnej "N." (dalej "Jednostka" lub "N."). Wydzielenie Jednostki nastąpiło począwszy od dnia 1 stycznia 2013 r. w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne "N." prowadzącej działalność usługową monitorowania mediów w sieci znajduje odzwierciedlenie w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz w uchwale zarządu Wnioskodawcy. Jednostka posiada kierownika pełniącego równocześnie funkcję członka zarządu Wnioskodawcy odpowiedzialnego za działalność "N.". Regulamin organizacyjny odzwierciedla podział funkcjonalny, majątkowy oraz finansowy Jednostki. N. w ramach Spółki zajmuje się wyłącznie działalnością polegającą na monitorowaniu mediów w sieci. Wyodrębniona jednostka organizacyjna N. posiada własnych pracowników. Jednostka posiada wyodrębnienie majątkowe sprowadzające się w szczególności do posiadania własnego oprogramowania służącego wykonywaniu prowadzonej działalności oraz praw autorskich i praw ochronnych do znaku towarowego N. Jednostka posiada narzędzia w postaci oprogramowania komputerowego konieczne do wykonywania świadczonych usług na rzecz klientów. W związku z wyodrębnieniem organizacyjnym doszło do zmiany zakładowego planu kont oraz polityki rachunkowości. N. posiada odrębność księgową polegającą na prowadzeniu odrębnych kont oraz bilansu i rachunku zysków i strat jednostki. Począwszy od stycznia 2013 r. dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest oddzielenie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań tej Jednostki od przychodów i kosztów, należności i zobowiązań Spółki, a także wszelkich składników majątkowych. Koszty ogólne Spółki podlegają odpowiedniej alokacji do kosztów N. W zakresie czynności wykonywanych w ramach marketingu, PR oraz obsługi kadr przez pracowników Spółki na rzecz Jednostki, Spółka obciąża tymi kosztami Jednostkę na podstawie odrębnego rozliczenia. Przedmiotem rozliczeń pomiędzy Spółką a Jednostką są w szczególności rozliczenia z tytułu pracy wykonywanej przez pracowników Spółki na rzecz N. Na dzień dzisiejszy Jednostka wykazuje zysk E oraz płynność finansową w zakresie środków pieniężnych alokowanych do N. i stanowiących aktywa tej Jednostki. Zgodnie ze strategią udziałowca Spółki, planowane jest "rozdzielenie" działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu usług dla użytkowników związanych z dostępem do sieci internetowej od działalności związanej z monitorowaniem mediów w sieci internetowej. Ww. plany zostaną od strony formalno - prawnej przeprowadzone w ten sposób, iż Jednostka posiadająca wyodrębnienie majątkowe opisane powyższej zostanie sprzedana przez Spółkę na rzecz specjalnie utworzonej w tym celu spółki zależnej (dalej: "Spółka celowa") kontrolowanej pośrednio przez udziałowca Spółki. Na rzecz spółki celowej przejdą wszelkie składniki majątkowe w tym umowy z klientami, pracownicy oraz zobowiązania i należności związane z działalnością N. oraz przypisane do tej jednostki. Cena sprzedaży zapłacona przez nabywcę będzie natomiast wyższa niż wartość godziwa składników" majątkowych Jednostki i będzie odpowiadała wartości rynkowej Jednostki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na sprzedaży przez Spółkę do Spółki celowej wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki organizacyjnej: N. transakcja taka będzie neutralna z punktu widzenia podatku VAT w związku z faktem, iż Jednostka będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP"), tj. nie spowoduje powstania po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku VAT jako czynności opodatkowanej lub zwolnionej z podatku VAT, lecz będzie stanowić czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Jednostka N. stanowi obecnie ZCP i będzie stanowić ZCP w chwili sprzedaży Jednostki na rzecz spółki celowej. Sprzedaż przez Spółkę Jednostki na rzecz Spółki celowej będzie zatem stanowić transakcję wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Sprzedaż przez Spółkę Jednostki na rzecz Spółki celowej nie będzie stanowić czynności opodatkowanej lub zwolnionej od podatku VAT,

Kwalifikacja Jednostki jako ZCP.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powyższej definicji wynika, że aby można było uznać wymienione powyżej składniki za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: (1) występuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, (2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, (3) składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, (4) zespół tych składników zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Wydzielony zespół składników majątkowych musi mieć charakter kompleksowy i móc zapewnić zaplecze majątkowe potrzebne do prowadzenia wyodrębnionej działalności w sposób samodzielny.

Zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania.

Zespół składników materialnych. Zdaniem Spółki, Jednostka stanowi i będzie stanowić zbiór składników materialnych i niematerialnych służących określonemu rodzajowi działalności. Składniki Jednostki pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, posiadanych przez jeden podmiot. Nie ulega wątpliwości, iż istnieje wyraźny, funkcjonalny związek pomiędzy składnikami majątkowymi (oprogramowaniem), którym dysponuje Jednostka i pracownikami a prowadzoną działalnością usługową. Nie jest to jedynie suma poszczególnych składników, za pomocą których można prowadzić, zorganizować odrębny zakład, lecz zorganizowany zespół tych składników, który stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, służącą do prowadzenia danego rodzaju działalności usługowej. Na tle zaprezentowanego stanu faktycznego należy uznać, iż wyodrębniona jednostka organizacyjna została wyposażona w składniki materialne, zapewniające bazę do prowadzenia wykonywanego przez nią rodzaju działalności. Posiada ona, bowiem kompleksowe oprogramowanie do monitorowania mediów, wykwalifikowaną kadrę pracowniczą oraz kierownika, a od strony organizacyjnej stanowi samodzielną (niezależną) jednostkę w strukturze organizacyjnej Spółki. Podkreślić należy, iż Jednostka dysponuje umowami z klientami, które zapewnią ciągłość prowadzenia działalności tej jednostki.

Zespół składników niematerialnych, w tym zobowiązania.

Wskazać należy, iż Jednostka posiada składniki niematerialne, służące realizacji wyznaczonych im celów gospodarczych. Wśród składników niemajątkowych znajdują się bowiem, wskazane w stanie faktycznym niniejszego wniosku, prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami, a także zobowiązania, funkcjonalnie związane z działalnością Jednostki (w szczególności zobowiązania handlowe), a także składniki niematerialne takie jak prawa autorskie do znaku słowno-graficznego N., prawo ochronne do znaku towarowego N., wiedza technologiczna, know-how.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Wyodrębnienie organizacyjne. Zdaniem Spółki, Jednostka Spółki spełnia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego. N. jest formalnie wyodrębnioną jednostką w ramach struktury organizacyjnej Spółki, co wynika z regulaminu organizacyjnego Spółki, zakładowego planu kont oraz polityki rachunkowości. Wskazać należy, iż przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB), stwierdził, iż: "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp." Stanowisko, iż wyodrębnienie organizacyjne może być usankcjonowane zapisami regulaminu wewnętrznego Spółki, zostało potwierdzone m.in., przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dniu 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Poglądy organów skarbowych potwierdzają zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż Jednostka stanowi zorganizowaną części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe. Podkreślić należy, iż Jednostka jest samodzielna finansowo, co wynika z jej odrębności majątkowej oraz organizacyjnej. N posiada przypisane jej środki pieniężne związane z prowadzoną przez tą Jednostkę działalnością usługową. Zobowiązania i należności są regulowane w oparciu o środki pieniężne przypisane Jednostce. Działalność Spółki wykazuje natomiast zysk E. Możliwe jest również przypisanie do Jednostki określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych ("osiąganych") przez Jednostkę, np. przychodów z tytułu umów z klientami. Takie przypisanie możliwe jest z uwagi na prowadzenie odrębnych kont dla Jednostki w ramach systemu księgowego Spółki. Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS) wyodrębnienie finansowe "nie oznacza (...) samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Uznać zatem należy, iż księgowość prowadzona dla Jednostki spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Realizacja określonych zadań gospodarczych.

Składniki majątkowe przypisane zgodnie z regulaminem organizacyjnym jako składniki Jednostki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, nie ulega wątpliwości, iż Jednostka posiada składniki majątkowe niezbędne do realizacji powierzonych jej zadań polegających na wykonywaniu działalności usługowej. Jednostka posiada odrębność organizacyjną pozwalającą jej na samodzielną realizację powierzonych jej zadań gospodarczych w związku z bezpośrednim wykonywaniem czynności przez kierownika Jednostki oraz pracowników Jednostki.

Możliwość stanowienia samodzielnego przedsiębiorstwa.

Podkreślić należy, iż ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT posługuje się trybem przypuszczającym: "zespół składników (...) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Takie brzmienie analizowanego przepisu wskazuje na konieczność przeprowadzenia hipotetycznej analizy, czy istniałaby możliwość samodzielnego działania (funkcjonowania) Jednostki, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół składników majątkowych, które posiada Jednostka, ma taki stopień zorganizowania, iż mogłaby stanowić niezależne, samodzielnie przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Po pierwsze, samodzielność Jednostki uwarunkowana jest prowadzeniem działalności usługowej, która jest niezależna od działalności Spółki oraz faktem, iż Jednostka nie powadzi działalności usługowej, która wykonywana jest bezpośrednio przez Spółkę (z wyłączeniem pracowników Jednostki). Po drugie, Jednostka jest w stanie działać, jako niezależne przedsiębiorstwo, prowadzące działalność gospodarczą. Przypisany do Spółki zespół składników ma możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane obecnie w Spółce. Po trzecie, Spółka celowa, która jest potencjalnym nabywcą, będzie w oparciu o Jednostkę prowadzić samodzielne przedsiębiorstwo wykonujące działalność usługową w zakresie monitorowania mediów w sieci internetowej. Takie rozumienie kryterium zdolności do niezależnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS), zaś w postanowieniu z dnia 24 maja 2005 r. (sygn. I US.VII/423/709/5/05) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie wyraził pogląd, że "zorganizowana część mienia przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Natomiast w postanowieniu z dnia 6 lutego 2006 r. (sygn. 147I/DPDI/423-111/05/k.k.) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził, że analizując czy w konkretnym stanie faktycznym do czynienia z zorganizowaną, częścią przedsiębiorstwa "najbardziej miarodajnym kryterium jest ustalenie, czy nabyto minimom środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe". Podobne stanowisko w tej kwestii prezentuje orzecznictwo. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96) wskazano, iż: "Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu, czy punktu usługowego". Również w wyroku z dnia 20 kwietnia 2000 r. (sygn. akt SA/Wr 1/99) Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie podkreślił, iż "za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, a w szczególności zakład, sklep i punkt usługowy".

Podsumowując, w ocenie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych należących do funkcjonującej w ramach Spółki wyodrębnionej jednostki organizacyjnej: N. spełnia przesłanki do uznania jej za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, a zatem w analizowanym stanie faktycznym na moment sprzedaży ziszczą się przesłanki określone w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Transakcja sprzedaży Jednostki będzie po stronie Spółki wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - według art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika że Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jedynym udziałowcem Spółki jest podmiot zagraniczny z siedzibą w Norwegii. Spółka prowadzi działalność usługową, która polega na m.in. na: (i) Zarządzaniu internetową siecią reklamową pod markami A. i C.; (ii) Rozwijaniu oprogramowania adserwerowego oraz wyszukiwarki; (iii) Rozwijaniu oprogramowania N Audience; (iv) świadczeniu usługi o nazwie N.; usługa ta polega na monitorowaniu mediów w Internecie na rzecz klientów pod dokonywanych wpisów na rzecz klientów. Od chwili wprowadzenia usługi N. na rynek Wnioskodawca posiada wyodrębnione konta księgowe (konta kosztowe i koszta przychodowe) dotyczące bezpośrednio działalności prowadzonej w zakresie sprzedaży usług monitorowania sieci i mediów. W grudniu 2012 r. w celu głębszego wyodrębnienia organizacyjnego usługi N. zarząd Spółki pojął decyzję o wydzieleniu w ramach spółki odrębnej jednostki organizacyjnej "N.". Wydzielenie Jednostki nastąpiło począwszy od dnia 1 stycznia 2013 r. w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne "N." prowadzącej działalność usługową monitorowania mediów w sieci znajdują odzwierciedlenie w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz w uchwale zarządu Wnioskodawcy. Jednostka posiada kierownika pełniącego równocześnie funkcję członka zarządu Wnioskodawcy odpowiedzialnego za działalność "N.". Regulamin organizacyjny odzwierciedla podział funkcjonalny, majątkowy oraz finansowy Jednostki. N. w ramach Spółki zajmuje się wyłącznie działalnością polegającą na monitorowaniu mediów w sieci. Wyodrębniona jednostka organizacyjna N. posiada własnych pracowników. Jednostka posiada wyodrębnienie majątkowe sprowadzające się w szczególności do posiadania własnego oprogramowania służącego wykonywaniu prowadzonej działalności oraz praw autorskich i praw ochronnych do znaku towarowego N. Jednostka posiada narzędzia w postaci oprogramowania komputerowego konieczne do wykonywania świadczonych usług na rzecz klientów. W związku z wyodrębnieniem organizacyjnym doszło do zmiany zakładowego planu kont oraz polityki rachunkowości. N. posiada odrębność księgową polegającą na prowadzeniu odrębnych kont oraz bilansu i rachunku zysków i strat jednostki. Począwszy od stycznia 2013 r. dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest oddzielenie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań tej Jednostki od przychodów i kosztów, należności i zobowiązań Spółki, a także wszelkich składników majątkowych. Koszty ogólne Spółki podlegają odpowiedniej alokacji do kosztów N. Jednostka wykazuje zysk E oraz płynność finansową w zakresie środków pieniężnych alokowanych do N. i stanowiących aktywa tej Jednostki.

Jednostka posiadająca wyodrębnienie majątkowe opisane powyższej zostanie sprzedana przez Spółkę na rzecz specjalnie utworzonej w tym celu spółki zależnej (dalej: "Spółka celowa") kontrolowanej pośrednio przez udziałowca Spółki. Na rzecz spółki celowej przejdą wszelkie składniki majątkowe w tym umowy z klientami, pracownicy oraz zobowiązania i należności związane z działalnością N. oraz przypisane do tej jednostki. Cena sprzedaży zapłacona przez nabywcę będzie natomiast wyższa niż wartość godziwa składników" majątkowych Jednostki i będzie odpowiadała wartości rynkowej Jednostki.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia dotycząca opodatkowania sprzedaży przez Spółkę do Spółki celowej wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki organizacyjnej tj. czy transakcja sprzedaży Jednostki będzie stanowiła dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że wydzieloną przez Wnioskodawcę Jednostkę realizującą określone zadania gospodarcze będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż będzie odznaczała się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, zatem zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując sprzedaż przez Spółkę do Spółki celowej wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki organizacyjnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z regulacją art. 6 pkt 1 ustawy, gdyż jednostka będąca przedmiotem zbycia będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.