IPPP3-443-41/09-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2009 r. (data wpływu 19 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usługi charakterystyki energetycznej świadczonej przez wspólnika spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usługi charakterystyki energetycznej świadczonej przez wspólnika spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka cywilna zamierza wykonywać usługi charakterystyki energetycznej budynków (świadectw energetycznych), w oparciu o przeprowadzoną inwentaryzację budynków, analizę danych i obliczeń technicznych zgodnie z nowelizacją ustawy - Prawo Budowlane - ustawa z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy - Prawo Budowlane (Dz. U. Nr 191, poz. 1373). Uprawnienia do sporządzania tych świadectw posiada jeden ze wspólników. Wspólnicy są małżeństwem. Spółka obecnie korzysta ze zwolnienia VAT. Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Głównego Urzędu Statystycznego w Łodzi usługę sporządzania charakterystyki energetycznej sklasyfikował do grupowania PKWiU z 1997 r. o symbolu 74.20.3 jako "usługi inżynierskie".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnikiem VAT jest Spółka Cywilna i osiągnięty przez nią obrót po przekroczeniu 50 000 zł w skali roku spowoduje utratę zwolnienia z podatku od towarów i usług. Obrót osiągnięty przez wspólników w Spółce nie powinien być doliczany do ich "osobistego" obrotu, który może spowodować utratę zwolnienia z VAT przez każdego ze wspólników po przekroczeniu obrotu 50 0000 zł rocznie.

Usługi sporządzania świadectw energetycznych sklasyfikowane przez GUS jako PKWiU 74.20.3 - "usługi inżynierskie" nie mają charakteru usług doradztwa i nie powinny być pozbawione zwolnienia z VAT. Mogą być sklasyfikowane jako PKWiU 74.20.37 - "usługi inżynierskie pozostałe" i jako takie powodować utratę przez Podatnika zwolnienia z VAT po przekroczeniu obrotu 50 000 zł w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwana dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis powyższy wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Może nim być zarówno osoba fizyczna, prawna jak i jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Dla uznania danego podmiotu za taki, któremu na podstawie wymienionego przepisu przysługuje przymiot podatnika podatku od towarów i usług, konieczne jest, aby cechował się on pewnymi przymiotami, takimi jak samodzielność działania, wyodrębniony majątek i odrębna struktura organizacyjna, przy czym wszystkie te elementy muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane.

Jakkolwiek, jeżeli małżonkowie postanowią prowadzić wspólnie działalność gospodarczą i tym celu utworzą spółkę osobową - co znajdzie potwierdzenie w zawartej umowie - utworzoną spółkę należy uznać za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy będzie podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą. Tak więc w takim przypadku to spółka cywilna a nie jej wspólnicy, prowadzi działalność gospodarczą, dokonuje zgłoszenia rejestracyjnego, identyfikacyjnego i otrzymuje NIP dla potrzeb podatku od towarów i usług. Zatem, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonków w formie spółki cywilnej status podatnika posiada spółka (jako podmiot niemający osobowości prawnej).

Poza tym na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) z zastrzeżeniem ust. 7, dla każdego budynku oddawanego do użytkowania oraz budynku podlegającego zbyciu lub wynajmowi powinna być ustalona, w formie świadectwa charakterystyki energetycznej, jego charakterystyka energetyczna, określająca wielkość energii wyrażoną w kWh/m²/rok niezbędnej do zaspokojenia różnych potrzeb związanych z użytkowaniem budynku. Świadectwo charakterystyki energetycznej budynku jest ważne 10 lat. Z kolei na podstawie ust. 8 tego artykułu świadectwo charakterystyki energetycznej budynku może sporządzać osoba, która:

W myśl ust. 15 tego samego artykułu w rejestrze osób, o których mowa w ust. 8, wpisuje się następujące dane: numer wpisu, numer uprawnienia, datę wpisu, imię i nazwisko, data i miejsce urodzenia, adres do korespondencji oraz numer telefonu i faksu.

Wykładnia normy zawartej w powyższych przepisach wskazuje, iż świadectwa charakterystyki energetycznej budynku może sporządzać osoba posiadająca odpowiednie do tego uprawnienia (osoba fizyczna). Mając na uwadze uregulowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie można wykluczyć jednocześnie możliwości świadczenia usługi ustalania charakterystyki energetycznej budynku przez osobę fizyczną wykorzystującą swoje uprawnienia prowadząc działalność w formie spółki cywilnej. Brak jest przesłanek, aby z działalności gospodarczej wykluczyć podmioty np. spółki osobowe, których wspólnicy posiadają wymagane przez przepisy prawa odpowiednie uprawnienia, jeżeli umowa zawarcia spółki przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują wskazane czynności w tych podmiotach. W takich przypadkach dla celu podatku od towarów i usług ziszczenie się świadczenia dokonanego przez wspólnika spółki następuje w świadczeniu usług dokonywanych przez tę spółkę cywilną.

Istota podmiotowości w tym przypadku sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby uprawnionej do wydawania świadectwa charakterystyki energetycznej w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu świadczącego usługi. Nie ma przy tym znaczenia forma organizacyjna prowadzonej przez podatnika działalności w ww. zakresie (osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej czy osoba fizyczna), ani okoliczność czy podatnik prowadzący działalność jako osoba fizyczna sam posiada odpowiednie kwalifikacje, czy jedynie zatrudnia pracowników posiadających takie uprawnienia. Istotne jest jednak, aby z dokumentacji podatnika wynikało, że wykonanie specjalistycznej usługi będącej przedmiotem dostawy przypada w danym podmiocie osobie posiadającej ku temu stosowne uprawnienia.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się między innymi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Od zasady powszechności opodatkowania w przepisach ustawy oraz wydanych na jej podstawie przepisach wykonawczych ustawodawca przewidział pewne odstępstwa. Prawodawca dała temu wyraz w zwolnieniach z podatku od towarów i usług - zwolnienie przedmiotowe (z uwagi na przedmiot dostawy lub rodzaj usługi) i zwolnienie podmiotowe (z uwagi na wysokość obrotów uzyskanych przez podatnika).

Pierwsze z nich zawierają grupę zwolnień przedmiotowych obejmujących zarówno dostawę towarów jak i świadczenie usług. Analiza przepisów rozdziału 2 ustawy oraz rozdział 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1336) określających omawiane zwolnienia pozwala uznać, ze usługi inżynierskie sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.20.3 nie zostały wymienione ani w przepisach ustawy, ani w przepisach wykonawczych jako zwolnione z opodatkowania. W związku z powyższym stwierdzić należy, że zwolnienie nie ma zastosowania do nich i ich świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Drugie ze zwolnień (zwolnienie podmiotowe) opisane jest w art. 113 ust. 1 ustawy, na podstawie którego zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.

W związku z tym, o ile wartość sprzedaży opodatkowanej przekroczy w bieżącym roku podatkowym 50 000 zł - zwolnienie utraci moc w momencie przekroczenia tej kwoty (opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę).

Zatem, aby ocenić czy obrót ze wskazanego źródła należy wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1, należy najpierw ustalić czy czynności, które zamierza wykonywać Wnioskodawca korzystają ze zwolnienia z podatku VAT, czy też były to czynności opodatkowane.

Ze złożonego wniosku wynika, że Małżonkowie prowadzący działalność w formie spółki cywilnej zamierzają wykonywać usługi sporządzania świadectw charakterystyki energetycznej budynków (świadectw energetycznych), w oparciu o przeprowadzoną inwentaryzację budynków, analizę danych i obliczeń technicznych. Uprawnienia do sporządzania świadectw posiada jeden ze wspólników. Wymienione usługi, zgodnie z opinią GUS, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.20.3 jako "usługi inżynierskie".

Przeprowadzona analiza przepisów art. 15 ust. 1 ustawy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala uznać spółkę cywilną za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług inżynierskich polegających na ustalaniu charakterystyki energetycznej budynków poświadczoną świadectwem charakterystyki energetycznej dokonywane przez posiadającego odpowiednie uprawnienia wspólnika tejże spółki.

Mając na uwadze powyższe uznać trzeba, iż usługi inżynierskie sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.20.3 dla celów podatku od towarów i usług są świadczone przez Spółkę. Usługi te nie zostały wymienione ani w przepisach ustawy, ani w przepisach wykonawczych jako zwolnione z opodatkowania. W związku z tym trzeba stwierdzić, że ich świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych a Wnioskodawca ma obowiązek wliczania wartości sprzedaży ww. usług do sprzedaży opodatkowanej w celu określenia zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy.

Reasumując, do momentu nieprzekroczenia wartości sprzedaży opodatkowanej w roku podatkowym 50 000 zł. Spółka Cywilna jest podatnikiem podatku od towarów i usługi z tytułu świadczenia usług inżynierskich przez jednego ze wspólników. O ile wartość sprzedaży opodatkowanej przekroczy w bieżącym roku podatkowym 50 000 zł - zwolnienie utraci moc w momencie przekroczenia tej kwoty (opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Podkreślić jednak należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usługi do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej usługi będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.