IPPP3/443-358/09-6/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2009 r. (data wpływu 30 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 6 sierpnia 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia usługi kompleksowej - jest prawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia usługi kompleksowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 6 sierpnia 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.), będącymi odpowiedzią na wezwania tut. organu nr IPPP3/443-358/09-2/KT z dnia 30 czerwca 2009 r. oraz IPPP3/443-358/09-4/KT z dnia 30 lipca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, w zakresie prowadzonej działalności, nabywa od podmiotów prowadzących hotele kompleksowe usługi związane z prowadzonymi przez Jej pracowników szkoleniami dla klientów. Przedmiotowe usługi obejmują wynajęcie na rzecz Spółki Sali szkoleniowej znajdującej się w hotelu, dostosowanie tej Sali na potrzeby szkolenia wg określonych przez Spółkę wymogów: ustawienie w określony sposób mebli i zapewnienie potrzebnego do prowadzenia szkolenia dodatkowego wyposażenia - flip chart'a, ekranu, stolika pod projektor, projektora, przedłużacza, rozłożenie na stołach materiałów do notowania, przygotowanie i rozłożenie na stołach napojów i przekąsek, organizacja przerw kawowych, sprzątanie użytych naczyń po przerwach kawowych, oznakowanie sali szkoleniowej, w miarę potrzeby - pomoc techniczna podczas szkolenia.

Spółka uzyskała klasyfikację przedmiotowych usług, wydaną w dniu 21 stycznia 2009 r. przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi. Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU), usługi te sklasyfikowane zostały jako:

Ponadto w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Spółka informuje, że faktury dokumentujące przedmiotowe usługi potwierdzają wykonanie jednej usługi kompleksowej, obejmującej wszystkie składające się na nią czynności, opodatkowanej stawką 22% podatku VAT.

Wnioskodawca informuje również, że zakup przedmiotowej usługi kompleksowej służy wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych 22% stawką podatku VAT, sklasyfikowanych jako "usługi w zakresie handlu hurtowego odzieżą i obuwiem" (PKWiU 51.42), w tym "usługi w zakresie handlu hurtowego bielizną osobistą" (PKWiU 51.42.12).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowych usług.

Wnioskodawca powołuje się na art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych.

Wnioskując z przeciwieństwa, usługi inne niż wymienione w ustawie jako nie dające prawa do odliczenia, o ile są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, dają prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ponieważ przedmiotowe usługi nie są usługami noclegowymi ani też usługami gastronomicznymi, lecz polegają na kompleksowej organizacji szkolenia, dają Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy).

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa od podmiotów prowadzących hotele kompleksowe usługi związane z prowadzonymi przez Jej pracowników szkoleniami dla klientów. Przedmiotowe usługi obejmują wynajęcie na rzecz Spółki Sali szkoleniowej znajdującej się w hotelu, dostosowanie tej Sali na potrzeby szkolenia wg określonych przez Spółkę wymogów - ustawienie w określony sposób mebli i zapewnienie potrzebnego do prowadzenia szkolenia dodatkowego wyposażenia - flip chart'a, ekranu, stolika pod projektor, projektora, przedłużacza, rozłożenie na stołach materiałów do notowania, przygotowanie i rozłożenie na stołach napojów i przekąsek, organizacja przerw kawowych, sprzątanie użytych naczyń po przerwach kawowych, oznakowanie sali szkoleniowej, w miarę potrzeby - pomoc techniczna podczas szkolenia.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że zgodnie z klasyfikacją wydaną przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi usługi te zostały sklasyfikowane jako "Usługi w zakresie noclegów i usług towarzyszących".

Jednak z przedstawionego opisu przedmiotowych usług wynika, że nie mają one charakteru usług noclegowych, ani też usług gastronomicznych, o których mowa w cyt. art. 88 ust. 1 pkt 4, lecz polegają na kompleksowej organizacji szkolenia, która w ramach całego świadczenia obejmuje m.in. wynajęcie sali szkoleniowej oraz przygotowanie przekąsek.

Ponadto faktury wystawione przez podmioty współpracujące z Wnioskodawcą w zakresie organizacji szkoleń, dokumentujące przedmiotowe usługi, potwierdzają wykonanie jednej usługi kompleksowej, obejmującej wszystkie składające się na nią czynności, opodatkowanej stawką 22% podatku VAT.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.

Zatem pojedyncza usługa jest traktowana jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić więc należy, iż nabywane przez Spółkę usługi należy zaliczyć do usług złożonych. Można bowiem w powyższych okolicznościach mówić o jednym świadczeniu głównym - organizacji szkolenia, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, jak wynajem sali szkoleniowej w hotelu. Dlatego też przedmiotowe usługi w zakresie organizacji szkoleń można uznać za usługi kompleksowe, gdzie usługę zasadniczą stanowi organizacja szkolenia, zaś inne czynności składające się na usługę główną są traktowane jako usługi pomocnicze. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika ponadto, aby poszczególne ww. elementy, stanowiące usługi o charakterze pomocniczym do usługi głównej, były przedmiotem odrębnego świadczenia, co potwierdzają otrzymane przez Spółkę faktury, dokumentujące wykonanie usługi kompleksowej.

Reasumując, na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, iż przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach z tytułu zakupu kompleksowych usług związanych z organizacją szkolenia przez pracowników Spółki dla Jej klientów, skoro przedmiotowe usługi związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością, tj. z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.