IPPP3/443-328/11-2/JK - Zwolnienie z opodatkowania podatkiem akcyzowym ubytków alkoholu etylowego w wyniku wystąpienia zdarzenia losowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania przedmiotowych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej i ich zwolnienia z podatku akcyzowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 lutego 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania przedmiotowych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej i ich zwolnienia z podatku akcyzowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest producentem wyrobów alkoholowych. W dniu 9 grudnia 2010 r., w trakcie przepompowywania alkoholu etylowego ze zbiornika produkcyjnego do zbiornika magazynowego, nastąpiło przelanie alkoholu ze zbiornika magazynowego. Powyższe wynikało z faktu, że część końcowa pompowanego alkoholu przelała się poprzez górną część zbiornika zakończoną układem odpowietrzającym zbiornik i wylała się na betonową misę ochronną boksu oraz przyległą do niego zagłębioną część tzw. zlewnię spirytusu. Ponieważ oba ww. pomieszczenia są bezodpływowe, rozlany alkohol nie odpłynął do kanalizacji sanitarnej. Po zaobserwowaniu tego zdarzenia poinformowano właściwych pracowników urzędu celnego oraz podjęto akcję przemieszczania alkoholu z posadzek do paleto-pojemników. Alkohol znajdujący się w paleto-pojemnikach został następnie określony ilościowo przez powołaną komisję inwentaryzacyjną w skład której wchodził pracownik urzędu celnego.

Równocześnie przystąpiono do ustalania czynników, które doprowadziły do przelania alkoholu ze zbiornika. Stwierdzono, że bezpośrednią przyczyną przelania zbiornika była uszkodzona przepustnica (czyli zawór klapowy z uszczelnieniami odpornymi na alkohol) znajdująca się w pompowni spirytusów. Przepustnica odcina dopływ alkoholu do zbiornika magazynowego. Jak ustalono, pomimo, że przepustnica ustawiona była w pozycji wskazującej na jej zamknięcie, nie była ona faktycznie do końca zamknięta. Teflonowa wkładka przepustnicy była uszkodzona, miała wgniecenie i lekką deformację powierzchni, co prawdopodobnie uniemożliwiało jej całkowite domknięcie. W opinii Spółki, prawdopodobną przyczyną deformacji wkładki teflonowej przepustnicy mógł być kawałek nacieku ze spoiny rury, który w toku zwykłej pracy oderwał się i utkwił na teflonie. Po zamknięciu przepustnicy nagar najprawdopodobniej wgniótł się w teflon pozostawiając trwałe wgniecenie. Pomimo, że następnie nagar odpadł, wgniecenie w teflonie pozostało, powodując nieszczelność przepustnicy. Awaria przepustnicy spowodowała, że w trakcie pompowania alkoholu do określonego zbiornika, innego niż ten, do którego alkohol winien być przelany, alkohol przedostawał się również do przedmiotowego zbiornika magazynowego, zwiększając jego stan napełnienia w sposób niezamierzony. W efekcie, powyższe doprowadziło do przepełnienia zbiornika i wylania się alkoholu na posadzkę pomieszczenia magazynowego.

Istotnym jest, że przedmiotowy zbiornik, z którego przelał się alkohol jest zaplombowany i nie ma stałego dostępu do jego wnętrza. Stan zawartości zbiornika jest regularnie sprawdzany (raz lub dwa razy w miesiącu) przez pracowników Spółki wspólnie z pracownikami urzędu celnego, którzy muszą odplombować i zaplombować zbiornik. W toku ww. sprawdzenia, za pomocą specjalnej taśmy mierniczej, sprawdzana jest ilość alkoholu w zbiorniku. Badanie to pozwala na regularne sprawdzanie prawidłowości działania całej instalacji magazynowej. Ponadto Spółka zaznacza, że instalacja, w której ulokowana była ww. przepustnica została wykonana w październiku 2008 r.. Okres używania przepustnic wynosi zwykle od 10 do 15 lat. Przepustnica stanowi część instalacji, jest zabudowana, a w efekcie nie można w drodze obserwacji zewnętrznej wykryć ewentualnej awarii.

Wskazać należy również, że przyczyna awarii została dokładnie opisana w wyjaśnieniach sporządzonych przez kierownika produkcji wódek. Wyjaśnienia te stanowią załącznik do protokołu sporządzonego przez funkcjonariuszy urzędu celnego dokumentującego zaistniałe zdarzenie.

Dodatkowo w dniu 11 grudnia 2010 r. ustalono również, że część alkoholu poprzez kanały, w których ulokowane są rurociągi przesyłowe alkoholu, ściekła do pomieszczenia usytuowanego na niższej kondygnacji. Niezwłocznie po odnotowaniu tego zjawiska, alkohol został w obecności pracownika urzędu celnego zgromadzony w paleto-pojemniku.

W konsekwencji, pomimo zebrania znacznej części przelanego alkoholu do paleto-pojemników opisane powyżej zdarzenie doprowadziło do powstania ubytków alkoholu etylowego (na skutek działania zjawisk fizycznych takich jak parowanie czy wsiąkanie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanych powyżej okolicznościach (tj. udokumentowanej awarii przepustnicy) należy uznać, że powstałe ubytki alkoholu etylowego zostały spowodowane zdarzeniem losowym i w konsekwencji podlegają one zwolnieniu z akcyzy wynikającym z art. 30 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady, powstanie ubytków wyrobów akcyzowych, tj. m.in. alkoholu etylowego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą w myśl art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych. Ubytki wyrobów akcyzowych, które zostały zdefiniowane art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) tej ustawy, określa się jako wszelkie straty wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych.

W konsekwencji, zgodnie z dyspozycją ww. przepisów, opodatkowaniu akcyzą podlegają ubytki wyrobów akcyzowych, które są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z dniem ich powstania, a jeżeli tego dnia nie można ustalić, z dniem ich stwierdzenia przez uprawniony organ (art. 10 ust. 1 i art. 12 ustawy o podatku akcyzowym).

W niektórych jednak sytuacjach ubytki wyrobów akcyzowych mogą być zwolnione z opodatkowania podatkiem akcyzowym. Jednym z takich przypadków jest zwolnienie z akcyzy ubytków wyrobów akcyzowych określone w art. 30 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z nim "zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia."

Zgodnie z dyspozycją powyższego przepisu, ustawodawca zwalnia od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej. Zwolnienie to obejmuje całą wielkość ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w następstwie zaistnienia przedmiotowych okoliczności. Zwolnienie to ma jednak zastosowanie pod warunkiem, że podmiot wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia. Innymi słowy, Spółka powinna udowodnić, że ubytek powstały w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wynika z zaistnienia zdarzenia losowego lub siły wyższej. W innym razie, jeśli Spółka nie wykaże, że ubytek powstał w okolicznościach uprawniających do zwolnienia, wówczas będzie zobowiązana do zapłaty podatku.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera legalnej definicji zdarzenia losowego czy też siły wyższej. W tej sytuacji należy odwołać się do językowego znaczenia tych terminów zawartego w słowniku języka polskiego. Zgodnie z nim, zdarzenie losowe to zdarzenie, którego zaistnienie zależy od przypadku (Wydawnictwo Naukowe PWN SA., http://sjp.pwn.pl). W związku z tym, zdarzenie losowe można określić jako zdarzenie przyszłe i niepewne, tj. zależne od losu, kolei wydarzeń życia. Mogą one być spowodowane nie tylko działaniem sił przyrody, ale również działaniami ludzi, pod warunkiem jednak, że zachowane są przesłanki losowości, tzn. musi to być zdarzenie nieprzewidywalne, niezależne od woli człowieka i nie do uniknięcia mimo zachowania należytej staranności. Taką też definicję przyjmuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2009 r. Nr IBPBII/2/415-212/09/JSZ.

Definicję tę podzielą również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2010 r. nr IPPP3/443-979/09-2/JK, który wskazał również że "jako zdarzenie losowe należy rozumieć zdarzenie, którego wystąpienia lub momentu, w którym ono nastąpi, nie da się z góry przewidzieć. Jest ono przypadkowe i niezależne od woli podmiotu bezpośrednio dotkniętego skutkami tego zdarzenia.

Również siła wyższa winna być rozumiana jako zdarzenie niezależne od Spółki, nadzwyczajne i niemożliwe do przewidzenia. W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie siły wyższej ma w opinii ETS szersze znaczenie od nadanego mu przez orzecznictwo polskich sądów i polską doktrynę prawa, które rozróżniają zdarzenie losowe i siłę wyższą. Znajduje to potwierdzenie w wyroku ETS z dnia 18 grudnia 2007 r., w sprawie C-314/06, Societe Pipeline Mediterranee et Rhóne, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że "pojęcie siła wyższa (...) obejmuje okoliczności niezależne od właściciela składu, nadzwyczajne i nieprzewidywalne, których konsekwencji nie można było uniknąć pomimo dochowania w tym celu należytej staranności. Przesłanka, zgodnie z którą okoliczności powinny być niezależne od właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności zewnętrznych wobec niego w sensie materialnym lub psychicznym, lecz obejmuje również okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako wychodzące spod kontroli właściciela składu lub jako znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności". Trybunał w niniejszym wyroku wyjaśnił ponadto, iż "uprawniony właściciel składu tylko wówczas może ubiegać się o skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, jeżeli wykaże istnienie okoliczności od niego niezależnych, nadzwyczajnych i niemożliwych do przewidzenia, których skutków nie można było uniknąć pomimo dochowania wszystkich środków należytej staranności" oraz określił, że "w szczególności warunek, aby okoliczności otaczające takie ubytki były niezależne od uprawnionego właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności znajdujących się poza jego osobą w sensie fizycznym lub psychicznym. Warunek ten powinien być rozumiany raczej jako przewidujący okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako znajdujące się poza kontrolą uprawnionego właściciela składu lub znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności. (...) Aczkolwiek przestrzeganie norm technicznych dotyczących jakości, konstrukcji, utrzymania i eksploatacji rurociągu można uznać za konieczny warunek, aby można było stwierdzić staranne zachowanie, to jednak owo przestrzeganie jako takie nie jest decydujące. W rzeczywistości bowiem należyta staranność oznacza ponadto ciągłe aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń".

Przywołane orzeczenie jednoznacznie wskazuje, że siłę wyższą czy zdarzenie losowe należy utożsamiać z okolicznościami nadzwyczajnymi i nieprzewidywalnymi, niezależnymi od podmiotu gospodarczego, który powołuje się na nie oraz których następstw nie można było uniknąć, mimo zachowania należytej staranności. Wobec powyższego brak zawinienia lub niedbalstwa jest zasadniczą przesłanką przyjęcia, że miały miejsce siła wyższa lub zdarzenie losowe. Innymi słowy, siła wyższa lub zdarzenie, losowe nie miałyby miejsca gdyby podmiot, który się na nie powołuje nie dochował należytej staranności. Jednak sam brak zawinienia nie jest zgodnie z powyższą definicją wystarczający. Dodatkowo okoliczność będąca przyczyną ubytku powinna być nadzwyczajna i nieprzewidywalna jak również niezależna od podmiotu, który powołuje się na siłę wyższą lub zdarzenie losowe. Prawidłowość prezentowanego wywodu potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2010 r. nr IPPP3/443-301/10-3/JK.

Pewną wskazówką interpretacyjną może być również treść przepisu § 11 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2009 r. w sprawie określenia szczegółowych warunków technicznych i organizacyjnych dla firm inwestycyjnych, banków, o których mowa w art. 70 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, i banków powierniczych oraz warunków szacowania przez dom maklerski kapitału wewnętrznego (Dz. U. z 2009 r. Nr 204, poz. 1579), zgodnie z którym, "urządzenia i systemy informatyczne firmy inwestycyjnej powinny być zabezpieczone przed utratą danych spowodowaną awarią zasilania, innymi awariami lub zakłóceniami oraz innymi zdarzeniami losowymi." Z treści tego przepisu wyraźnie wynika, że Minister Finansów kwalifikuje awarie jako rodzaj zdarzenia losowego.

Przechodząc na grunt analizowanej sytuacji Spółka zauważa, że zaistniała awaria polegająca na wystąpieniu nieszczelność przepustnicy, a w jej konsekwencji wyciek alkoholu etylowego jest zdarzeniem o charakterze losowym, którego Spółka nie mogła przewidzieć. Brak możliwości przewidzenia tej awarii wynika przede wszystkim z nowości tego urządzenia i standardowej długości użytkowania tego typu urządzeń. Zakładana przez Spółkę przyczyna (oderwanie tzw. nagaru) ze względu na jej charakter, jak i okres dotychczasowego ponad dwuletniego prawidłowego działania instalacji, również nie mogła być w żaden sposób ustalona wcześniej przez pracowników Spółki. Spółka dokonuje regularnie badań stanu zbiornika magazynowego co umożliwia ustalenie istnienia ewentualnych nieprawidłowości w działaniu instalacji.

Powyższe świadczy o tym, że podejmuje niezbędne działania w celu zminimalizowania ryzyka awarii użytkowanych urządzeń. Powyższe wyraźnie wskazuje również, że brak jest w sprawie podstaw faktycznych do stwierdzenia, że osoby upoważnione do działania w imieniu Spółki swym działaniem lub zaniechaniem przyczyniły się do powstania ubytku alkoholu etylowego. Zatem, należy stwierdzić, że dołożono należytej staranności w nadzorze nad urządzeniami, czyli nie można przypisać Spółce zarzutu zawinienia lub niedbalstwa. Tym samym, niezależna od Spółki awaria przepustnicy w sposób bezpośredni wpłynęła na wystąpienie różnicy w ilości alkoholu etylowego i to właśnie to zdarzenie powinno zostać uznane za faktyczną przyczynę wystąpienia ubytków alkoholu etylowego.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w opisanych powyżej okolicznościach (tj. udokumentowanej awarii przepustnicy) należy uznać, że powstałe ubytki alkoholu etylowego zostały spowodowane zdarzeniem losowym i w konsekwencji podlegają one zwolnieniu z akcyzy wynikającym z art. 30 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do uregulowań zawartych w dyrektywie w świetle art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r., poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Jednocześnie w myśl art. 2 pkt 20 lit. a) ustawy przez ubytki wyrobów akcyzowych należy rozumieć wszelkie straty wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych.

Tym niemniej, stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Natomiast na podstawie art. 30 ust. 4 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a). Stosownie do art. 85 ust. 1 pkt 1 ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek, normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych zgodnie zaś z ust. 2 pkt 1 lit. a) właściwy naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów może ustalić normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.

Jednocześnie zgodnie z uregulowaniem ustępu 5 cytowanego artykułu powyższe zwolnienia nie mają zastosowania w przypadku ubytków powstałych w wyniku popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu.

Zatem zgodnie z dyspozycją ww. przepisów ubytki wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy podlegają opodatkowaniu akcyzą. Niemniej jednak ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a) jak również ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej podlegają zwolnieniu. Przy czym zastosowanie zwolnienia względem ubytków powstałych wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej uwarunkowane jest wykazaniem zaistnienia okoliczności uprawniających do skorzystania z niniejszego zwolnienia.

W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, iż jest producentem wyrobów alkoholowych. W dniu 9 grudnia 2010 r., w trakcie przepompowywania alkoholu etylowego ze zbiornika produkcyjnego do zbiornika magazynowego, nastąpiło przelanie alkoholu ze zbiornika magazynowego. Powyższe wynikało z faktu, że część końcowa pompowanego alkoholu przelała się poprzez górną część zbiornika zakończoną układem odpowietrzającym zbiornik i wylała się na betonową misę ochronną boksu oraz przyległą do niego zagłębioną część tzw. zlewnię spirytusu. Ponieważ oba ww. pomieszczenia są bezodpływowe, rozlany alkohol nie odpłynął do kanalizacji sanitarnej. Po zaobserwowaniu tego zdarzenia poinformowano właściwych pracowników urzędu celnego oraz podjęto akcję przemieszczania alkoholu z posadzek do paleto-pojemników.

Bezpośrednią przyczyną przelania zbiornika była uszkodzona przepustnica (czyli zawór klapowy z uszczelnieniami odpornymi na alkohol) znajdująca się w pompowni spirytusów. Jak ustalono, pomimo, że przepustnica ustawiona była w pozycji wskazującej na jej zamknięcie, nie była ona faktycznie do końca zamknięta. Teflonowa wkładka przepustnicy była uszkodzona, miała wgniecenie i lekką deformację powierzchni, co prawdopodobnie uniemożliwiało jej całkowite domknięcie. W opinii Spółki, prawdopodobną przyczyną deformacji wkładki teflonowej przepustnicy mógł być kawałek nacieku ze spoiny rury, który w toku zwykłej pracy oderwał się i utkwił na teflonie. Po zamknięciu przepustnicy nagar najprawdopodobniej wgniótł się w teflon pozostawiając trwałe wgniecenie. Pomimo, że następnie nagar odpadł, wgniecenie w teflonie pozostało, powodując nieszczelność przepustnicy. Awaria przepustnicy spowodowała, że w trakcie pompowania alkoholu do określonego zbiornika, innego niż ten, do którego alkohol winien być przelany, alkohol przedostawał się również do przedmiotowego zbiornika magazynowego, zwiększając jego stan napełnienia w sposób niezamierzony. W efekcie, powyższe doprowadziło do przepełnienia zbiornika i wylania się alkoholu na posadzkę pomieszczenia magazynowego.

Dodatkowo w dniu 11 grudnia 2010 r. ustalono, że część alkoholu poprzez kanały, w których ulokowane są rurociągi przesyłowe alkoholu, ściekła do pomieszczenia usytuowanego na niższej kondygnacji. Niezwłocznie po odnotowaniu tego zjawiska, alkohol został w obecności pracownika urzędu celnego zgromadzony w paleto-pojemniku.

W konsekwencji, pomimo zebrania znacznej części przelanego alkoholu do paleto-pojemników opisane powyżej zdarzenie doprowadziło do powstania ubytków alkoholu etylowego (na skutek działania zjawisk fizycznych takich jak parowanie czy wsiąkanie).

Wątpliwości Spółki związane są z uznaniem przedmiotowych ubytków za ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej a tym samym możliwością zastosowania względem nich zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 3 ustawy.

Odnosząc się, do kwestii będącej przedmiotem zapytania ponownie należy wskazać, iż zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej pod warunkiem, że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Zgodnie z dyspozycją art. 30 ust. 3 ustawy ustawodawca, zwalnia od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej. Przy czym zwolnienie to obejmuje całą wielkości ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w następstwie zaistnienia przedmiotowych okoliczności. Jednakże niniejsze zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że podmiot wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia. Innymi słowy podatnik musi udowodnić, że ubytek powstały w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wynika z zaistnienia zdarzenia losowego lub siły wyższej. W konsekwencji, jeśli podatnik nie wykaże, że ubytek powstał w okolicznościach uprawniających do zwolnienia wówczas jest on zobowiązany do zapłaty podatku.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji, które z mocy prawa rozumiane są jako zdarzenie losowe czy też siła wyższa.

Podatnik słusznie więc w tej sytuacji odwołuje się do językowego znaczenia zawartego w słowniku języka polskiego, zgodnie z którym zdarzenie losowe to zdarzenie, którego zaistnienie zależy od przypadku (Wydawnictwo Naukowe PWN SA., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl). W związku z niniejszym zdarzenie losowe można określić jako zdarzenie przyszłe i niepewne - zależne od losu, kolei wydarzeń życia. Mogą one być spowodowane nie tylko działaniem sił przyrody takimi jak np. powódź, gradobicie, ale również działaniami ludzi, pod warunkiem jednak, że zachowane są przesłanki losowości, tzn. musi to być zdarzenie nieprzewidywalne, niezależne od woli człowieka i nie do uniknięcia mimo zachowania należytej staranności. Warto w tym kontekście zwrócić uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lipca 2010 r. sygnatura I GSK 1005/09 odnosząc się do kwestii zdarzenia losowego stwierdził, iż " (...) celowe jest powołanie się na art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540) oraz dawniejszej ustawy z dnia 29 lipca 2002 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), w ramach których to regulacji ustawodawca zmierzał do możliwie precyzyjnego wyodrębnienia elementu losowego. Zgodnie z tymi przepisami grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Z cytowanych definicji z zakresu działalności ubezpieczeniowej i gier hazardowych wyprowadzić można wspólny wniosek, że w znaczeniu określonym językiem prawnym element losowy występuje wtedy, gdy określony skutek jest następstwem zdarzenia niezależnego od woli podmiotu, którego dotyczy regulacja odwołująca się do tego pojęcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego czynnik losowy nie występuje również wtedy, gdy skutek powstaje jako bezpośredni wynik działań lub zaniechań osób, za które określony podmiot ponosi odpowiedzialność z mocy prawa. W takich sytuacjach na pewno nie występuje przypadkowość zdarzenia a wola osoby, za którą podmiot ponosi odpowiedzialność odpowiada jego woli".

Również siła wyższa winna być rozumiana jako zdarzenie niezależne od podmiotu, nadzwyczajne i niemożliwe do przewidzenia. Niniejsze potwierdza wyrok z dnia 18 grudnia 2007 r., w sprawie o sygn. C-314/06, Société Pipeline Méditerranée et Rhône, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że "pojęcie siła wyższa (...) obejmuje okoliczności niezależne od właściciela składu, nadzwyczajne i nieprzewidywalne, których konsekwencji nie można było uniknąć pomimo dochowania w tym celu należytej staranności. Przesłanka, zgodnie z którą okoliczności powinny być niezależne od właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności zewnętrznych wobec niego w sensie materialnym lub psychicznym, lecz obejmuje również okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako wychodzące spod kontroli właściciela składu lub jako znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności". Trybunał w niniejszym wyroku wyjaśnił przy tym, iż "uprawniony właściciel składu tylko wówczas może ubiegać się o skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, jeżeli wykaże istnienie okoliczności od niego niezależnych, nadzwyczajnych i niemożliwych do przewidzenia, których skutków nie można było uniknąć pomimo dochowania wszystkich środków należytej staranności" oraz określił, iż "w szczególności warunek, aby okoliczności otaczające takie ubytki były niezależne od uprawnionego właściciela składu, nie ogranicza się do okoliczności znajdujących się poza jego osobą w sensie fizycznym lub psychicznym. Warunek ten powinien być rozumiany raczej jako przewidujący okoliczności, które w sposób obiektywny jawią się jako znajdujące się poza kontrolą uprawnionego właściciela składu lub znajdujące się poza sferą jego odpowiedzialności", "Aczkolwiek przestrzeganie norm technicznych dotyczących jakości, konstrukcji, utrzymania i eksploatacji rurociągu można uznać za konieczny warunek, aby można było stwierdzić staranne zachowanie, to jednak owo przestrzeganie jako takie nie jest decydujące. W rzeczywistości bowiem należyta staranność oznacza ponadto ciągłe aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń".

Z powyższego wynika, iż siłę wyższą tudzież zdarzenie losowe należy utożsamiać z okolicznościami nieprzewidywalnymi, niezależnymi od podmiotu gospodarczego, który powołuje się na nie oraz których następstw nie można było uniknąć, mimo zachowania należytej staranności. Wobec powyższego brak zawinienia lub niedbalstwa jest zasadniczą przesłanką przyjęcia, że miały miejsce siła wyższa tudzież zdarzenie losowe. Innymi słowy siła wyższa tudzież zdarzenie losowe nie miałyby miejsca gdyby podmiot, który się na nie powołuje nie dochował należytej staranności.

Wnioskodawca w przedmiotowym stanie faktycznym wskazuje, iż bezpośrednią przyczyną przelania zbiornika była uszkodzona przepustnica (czyli zawór klapowy z uszczelnieniami odpornymi na alkohol) znajdująca się w pompowni spirytusów. Przedmiotowy zbiornik, z którego przelał się alkohol jest zaplombowany i nie ma stałego dostępu do jego wnętrza. Stan zawartości zbiornika jest regularnie sprawdzany (raz lub dwa razy w miesiącu) przez pracowników Spółki wspólnie z pracownikami urzędu celnego, którzy muszą odplombować i zaplombować zbiornik. W toku ww. sprawdzenia, za pomocą specjalnej taśmy mierniczej, sprawdzana jest ilość alkoholu w zbiorniku. Badanie to pozwala na regularne sprawdzanie prawidłowości działania całej instalacji magazynowej. Instalacja, w której ulokowana była ww. przepustnica została wykonana w październiku 2008 r.. Okres używania przepustnic wynosi zwykle od 10 do 15 lat. Przepustnica stanowi część instalacji, jest zabudowana, a w efekcie nie można w drodze obserwacji zewnętrznej wykryć ewentualnej awarii.

Wnioskodawca podnosi przy tym, iż przyczyna awarii została dokładnie opisana w wyjaśnieniach sporządzonych przez kierownika produkcji wódek. Wyjaśnienia te stanowią załącznik do protokołu sporządzonego przez funkcjonariuszy urzędu celnego dokumentującego zaistniałe zdarzenie.

Biorąc pod uwagę, iż w celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia z akcyzy niezbędne jest wykazanie przez podatnika, iż ubytek powstał w okolicznościach uprawniających do zwolnienia oraz mając na uwadze, iż w ocenie Trybunału Sprawiedliwości UE " (...) należyta staranność oznacza ponadto ciągłe aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń" tut. Organ, na podstawie przedstawionego opisu stanu faktycznego, nie może rozstrzygać, co do dochowania należytej staranności przez Spółkę. Takiej oceny mogą dokonać pracownicy urzędu celnego na podstawie prowadzonej przez Spółkę dokumentacji.

Jak wskazał Trybunału Sprawiedliwości UE należyta staranność to m.in. ciągłe aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń. Wnioskodawca, co prawda w przedmiotowym wniosku wskazał, iż zbiornik, z którego przelał się alkohol jest zaplombowany i nie ma stałego dostępu do jego wnętrza, stan zawartości niniejszego zbiornika jest regularnie sprawdzany przez pracowników Spółki wspólnie z pracownikami urzędu celnego czy też, że instalacja, w której ulokowana była przepustnica została wykonana w październiku 2008 r.. Przedmiotowe przesłanki nie warunkują jednak tego, iż Spółka faktycznie dochowała należytej staranności.

Aby stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku przedmiotowe przelanie alkoholu nie powstało na skutek zawinienia lub zaniedbania Spółki konieczna jest globalna ocena pod kątem staranności w przygotowaniu i zabezpieczeniu pomieszczeń produkcyjno-magazowych, stanu technicznego urządzeń, naczyń, regularności przeprowadzania badań technicznych danych urządzeń. Niniejszego nie można wywodzić z faktu, iż urządzenie, które uległo awarii było nowe czy też z faktu, iż w dotychczasowym ponad dwuletnim okresie działało prawidłowo.

Ustalenie braku zawinienia lub niedbalstwa ze strony Spółki to stwierdzenie czy Spółka podejmowała wszelkie czynności, które mogłyby wyeliminować powstanie awarii a niniejsze można ocenić jedynie na podstawie posiadanej przez Spółkę dokumentacji. Tak więc w okolicznościach niniejszej sprawy, bez analizy posiadanych przez Spółkę dokumentów, nie można jednoznacznie wskazać, iż przedmiotowe ubytki powstały wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej. Niniejsze stwierdzenie można oprzeć jedynie na podstawie posiadanych przez Spółkę dokumentów w toku ich analizy przez pracowników urzędu celnego.

Reasumując, powstałe ubytki mogą być zwolnione z podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy w sytuacji uznania przez organy celne, iż Spółka podejmowała wszelkie czynności, które mogłyby wyeliminować powstanie awarii dochowując tym samym należytej staranności.

Mając na uwadze, iż opis stanu faktycznego nie warunkuje tego, iż Spółka faktycznie dochowała należytej staranności stanowisko strony należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.