IPPP3/443-325/10-6/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2010 r. (data wpływu 1 kwietnia 2010 r.), uzupełnione pismem w dniu 14 czerwca 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 2 czerwca 2010 r. oraz w dniu 8 lipca 2010 r. (data wpływu) na kolejne wezwanie z dnia 24 czerwca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie:

* stawki podatkowej dla inhibitorów dodawanych do paliw silnikowych - jest nieprawidłowe,

* możliwości obniżenia kwoty należnego dziennego podatku akcyzowego o akcyzę zapłaconą od zużytych dodatków do paliw na podstawie art. 21 ust. 8 oraz art. 23 ust. 4 pkt 2 - jest prawidłowe

W dniu 1 kwietnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 czerwca 2010 r. (data wpływu) oraz 8 lipca 2010 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatkowej dla inhibitorów dodawanych do paliwa silnikowego oraz możliwości obniżenia kwoty należnego dziennego podatku akcyzowego o akcyzę zapłaconą od zużytych dodatków do paliw na podstawie art. 21 ust. 8 oraz art. 23 ust. 4 pkt 2.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Spółka prowadząca skład podatkowy dokonuje importu gazu-węglowodory gazowe skroplone o kodach CN 2711- w cysternach kolejowych z Kazachstanu i Rosji. W procedurze zawieszenia poboru podatku akcyzowego dokonuje zgłoszenia celnego w granicznym urzędzie celnym. Drogą celną gaz przemieszczany jest na teren Terminala znajdującego się przy składzie podatkowym. W celu ochrony przed korozją instalacji, rurociągów, zbiorników magazynowych, oraz instalacji samochodowych, spółka chce stosować dodatek (inhibitor CN 3824 90 97-09, oraz CN 3811 90 00) do gazu.

Inhibitory będą nabywane od podmiotów znajdujących się na teranie kraju. Sprzedający do ceny dolicza podatek akcyzowy w kwocie 1822 zł/1000 l. Z uwagi na możliwości technologiczne, dodatek stosowany będzie do gazu znajdującego się w cysternach kolejowych przed jego przyjęciem do składu podatkowego. Zawartość dodatku jest mniejsza niż 0,2% objętości gazu zawierającego ten dodatek, co w rozumieniu ust. 4 art. 87 Ustawy o podatku akcyzowym z dn. 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z późn. zm) nie jest produkcją, w związku z czym stosowanie ich może odbywać się poza składem podatkowym.

Za zgodą Naczelnika Urzędu Celnego gaz przyjmowany jest do składu podatkowego w oparciu o wagę deklarowaną przez dostawcę. Masa gazu przyjmowanego będzie odpowiednio zwiększona o ilość zastosowanych dodatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatki do paliw nie podlegają podatkowi akcyzowemu. Wyroby o kodach CN 3824 90 97-09, 3811 90 00 zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy akcyzowej są wyrobami energetycznymi, nie zostały one jednak wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; nie dotyczą ich więc stawki wymienione w tych przepisach. Oznacza to, że ich opodatkowanie mogłoby nastąpić jedynie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14-15 określające kwoty podatku akcyzowego dla pozostałych paliw silnikowych i pozostałych paliw opałowych. Jednakże dodatki do paliw nie są paliwami silnikowymi ani paliwami opałowymi, próba ich użycia jako paliwa nie spowoduje napędu silnika spalinowego. Wynika to jasno z art. 86 ust. 2-3 tej ustawy, które zawierają definicje paliw silnikowych i opałowych.

Dodatki do paliw nie spełniają żadnego z kryteriów wymienionych w tych punktach. Zatem dodatki do paliw są wyrobami energetycznymi, nie została jednakże dla nich określona stawka podatku akcyzowego. Nie oznacza to jednak, że od dodatków akcyza nie będzie zapłacona. Od momentu dodania dodatku do gazu stają się one integralną jego częścią, a co za tym idzie podzielają jego zastosowanie i stawkę- 695 zł/1000kg, która za ten wyrób jest przewidziana. Za takim rozwiązaniem przemawia treść dyrektywy Rady 2003/96/WE z dn. 27 października 2003 r. Zgodnie z jej art. 2 ust. 3. "...wszelkie produkty przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwa silnikowe, lub jako dodatek lub rozcieńczalnik do paliw silnikowych, podlegają opodatkowaniu wg stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego".

Spółka nie może obniżyć należnego dziennego podatku akcyzowego o akcyzę zapłaconą od zużytych dodatków gdyż nie mamy tu do czynienia z produkcją.

Zastosowanie zatem ust. 8 art. 21 ustawy o podatku akcyzowym z dn. 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z późn. zm) jest niezasadne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania pierwszego oraz za prawidłowe w zakresie pytania drugiego.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 38 ww. załącznika pod kodem CN 3811 wymieniono środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne, natomiast w poz. 41, pod kodem CN 3824 90 97 znajdują się pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Wskazać należy, że krajowe regulacje prawne w zakresie obrotu i opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów energetycznych, zgodne są z przepisami prawa wspólnotowego. Przede wszystkim regulacje te spełniają wymagania i warunki określone w dyrektywie Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L Nr 283, str. 51 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 3 akapit drugi ww. dyrektywy, oprócz podlegających opodatkowaniu produktów wymienionych w ust. 1, wszelkie produkty przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwa silnikowe, lub jako dodatek lub rozcieńczalnik do paliw silnikowych, podlegają opodatkowaniu według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego.

Zakres wyrobów energetycznych określony w art. 86 ust. 1 u.p.a. jest ściśle wzorowany na art. 2 ust. 1 dyrektywy energetycznej. Zgodnie z ust. 1 pkt 6 tego artykułu do wyrobów energetycznych, zalicza się wyroby objęte pozycją CN 3811, natomiast w pkt 8 wyroby objęte kodem CN 3824 90 97. W rezultacie zaklasyfikowanie danych produktów do wyrobów akcyzowych będzie powodować, że będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, iż przez dodatki lub domieszki do paliw silnikowych należy rozumieć wyroby dodawane do tych paliw w celu poprawy ich właściwości, np. smarowych, myjących, kalorycznych, z wyjątkiem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o których w art. 86 ust. 1 pkt 9 ustawy. W tym przypadku nie ma znaczenia kod CN takich wyrobów, muszą one być jedynie przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że do importowanego paliwa silnikowego Spółka dodaje inhibitory, czyli dodatki lub domieszki, objęte kodem CN 3811 90 00 oraz CN 3824 90 97 celu ochrony przed korozją instalacji, rurociągów, zbiorników magazynowych, oraz instalacji samochodowych.

Przedmiotowe dodatki są kupowane przez Spółkę od podmiotów krajowych a następnie są dodawane do gazu znajdującego się w cysternach kolejowych poza składem podatkowym.

W związku z tym jeżeli wyroby będące przedmiotem wniosku o kodzie CN 3811 90 00 i CN 3824 90 97 zostaną przeznaczone jako dodatki do paliwa silnikowego należy uznać je za paliwo silnikowe. Konsekwencją powyższego jest zastosowanie odpowiedniej stawki akcyzy dla ww. wyrobów energetycznych.

W związku z tym, że dla wyrobów o kodzie CN 3811 90 00 i CN 3824 90 97 ustawodawca nie określił stawek akcyzy w oparciu o kod CN, należy, kierując się kryterium przeznaczenia, traktować je jako paliwa silnikowe, czego konsekwencją jest zastosowanie w tym przypadku stawki akcyzy z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w wysokości 1822,00 zł/1000l.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za nieprawidłowe.

W kwestii pytania drugiego, należy się przede wszystkim odnieść do treści art. 21 ust. 8 oraz definicji produkcji wyrobów energetycznych zawartej w art. 87 ustawy akcyzowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 7 ustawy, prawo do obniżenia kwoty akcyzy do zapłaty może wynikać z faktu, iż podmiot jest zobowiązany do nakładania znaków akcyzy na określone wyroby akcyzowe. Wtedy kwota akcyzy do zapłaty może zostać obniżona o wartość podatkową znaków akcyzy. Drugi przypadek, kiedy możliwe jest obniżenie kwoty akcyzy do zapłaty, uregulowany w ust. 8, odnosi się do sytuacji, w których do produkcji wyrobów akcyzowych zużywane są surowce stanowiące wyroby akcyzowe opodatkowane akcyzą. Zgodnie z tym przepisem kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 u.p.a., może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych. Przepis wskazuje na konieczność przyporządkowania kwoty akcyzy do odliczenia z kwotą akcyzy należną od danych wyrobów wyprodukowanych z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych. W rezultacie, prawo do odliczenia akcyzy zostało przesunięte na etap wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

Z kolei, sama definicja produkcji wyrobów energetycznych, zawarta w art. 87 ust. 1 wskazuje szeroko, iż produkcją wyrobów energetycznych jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych. Za wytwarzanie wyrobów energetycznych należy uznać zorganizowaną działalność ludzką mającą na celu powstanie wyrobu energetycznego z wykorzystaniem surowców niebędących wyrobami akcyzowymi, jak i surowców, które już same są traktowane jako wyroby energetyczne. Natomiast przez czynność przetwarzania należy rozumieć ogół procesów technologicznych, jakim poddano wyrób energetyczny, w wyniku których otrzymano inny wyrób energetyczny. W konsekwencji za przetwarzanie należy uznać czynność, w wyniku której jeden wyrób energetyczny stanowi surowiec, półprodukt do otrzymania innego wyrobu energetycznego.

Za produkcję wyrobów energetycznych ustawodawca nie uznaje natomiast dodawania do paliw silnikowych lub paliw opałowych dodatków lub domieszek w ilości stanowiącej nie więcej niż 0,2% obj. wyrobu energetycznego zawierającego te dodatki, zgodnie z art. 87 ust. 4 ustawy. Preparaty te mają różne cele (m.in. polepszają parametry danego paliwa), jednak ich dodanie nie skutkuje zmianą parametrów określonych w klasyfikacji CN i co za tym idzie, działanie takie nie stanowi procesu produkcyjnego. Wnioskodawca wskazał, że dodatki do paliw dodawane są w ilości nie przekraczającej ilości zawartej w art. 87 ust. 4, zatem nie jest to dla Niego proces produkcji wyrobów energetycznych.

Podsumowując, w kontekście wykluczenia procesu produkcji w opisanym zdarzeniu przyszłym, zastosowanie przepisu 21 ust. 8, który daje możliwość obniżenia o akcyzę zapłaconą od zużytych do produkcji innych wyrobów akcyzowych, jest niezasadne.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.