IPPP3/443-277/08-4/RK - Opodatkowanie planowanej transakcji połączenia spółek przez przejęcie.

opodatkowania planowanej transakcji połączenia Spółek poprzez przejęcie,

obowiązku dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego z tytułu przejęcia,

opodatkowania planowanej transakcji połączenia Spółek poprzez przejęcie,

obowiązku dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego z tytułu przejęcia.

Spółka H sp. z o.o. ("Spółka Przejmująca", Spółka") posiada 100% udziałów w spółce M sp. z o.o. ("Spółka Przejmowana", razem jako "Spółki") od dnia utworzenia Spółki Przejmowanej w 2006 r.

W dniu 1 grudnia 2007 r. ("Dzień Aportu") Spółka Przejmująca wniosła do Spółki Przejmowanej aportem cale swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu Cywilnego, przy czym:

Spółka Przejmowana wykonuje działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (Spółka Przejmowana wykorzystuje cały swój majątek - zarówno otrzymany w wyniku aportu jak i nabyty w inny sposób - do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT).

Spółka Przejmująca zamierza połączyć się ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej; przy czym:

Spółka Przejmująca nie utraciła bytu prawnego, ani nie przestała istnieć - w szczególności, nie została przeprowadzona likwidacja tej spółki (Spółka Przejmująca nadal istnieje, jest wpisana do KRS, posiada numer NIP, statutowe organy i może podejmować czynności prawne);

Spółka Przejmująca objęła udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą (art. 491 § 1).

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) (art. 492 § 1 pkt 1).

Spółka przejmowana zostaje rozwiązana, bez prowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 § 1).

Połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, jeżeli spółka przejmująca ma udziały lub akcje spółki przejmowanej albo udziały lub akcje nabyte lub objęte, zgodnie z przepisami art. 200 lub art. 362 oraz w przypadkach, o których mowa w art. 366. (art. 515 § 1).

nastąpi przeniesienie całego majątku Spółki (łącznie z wniesionym w roku 2007 do tej Spółki aportem w postaci przedsiębiorstwa Spółki Przejmującej) na Spółkę Przejmująca, przy czym połączenie nastąpi bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki Przejmującej

Spółka utraci byt prawny (zostanie niejako "wchłonięta" przez Spółkę Przejmującą wskutek planowanego połączenia).

Czy połączenie Spółek dokonane przez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji czy Spółka Przejmowana jest zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu.

Czy zgodnie z art. 91 ust 4-9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej UPodVAT przejęcie Spółki Przejmowanej spowoduje obowiązek Spółki Przejmowanej dokonania z tytułu tego przejęcia jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych nabytych przez Spółkę Przejmowaną (zarówno w postaci aportu od Spółki Przejmującej, jak i w innej formie prawnej i następnie przejętych przez Spółkę Przejmującą...

opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: (i) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, (ii) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części (art. 7 ust. 2);

przepisów UPodVAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1).

opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części (art. 7 ust. 2);

przepisów UPodVAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1);

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 UPodVAT);

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust 1);

co do zasady, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało powyższe prawo, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego (art. 91 ust. 1);

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub wartości niematerialnych prawnych, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, powyższej korekty podatnik; dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu). W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis dotyczący korekty stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do używania (art. 91 ust. 2);

obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a);

korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3);

w przypadku gdy w okresie powyższej korekty nastąpi sprzedaż towarów lub usług, których dotyczy korekta, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14 (tj. wg zasad właściwych dla opodatkowania przy likwidacji działalności spółki i zaprzestaniu działalności przez osobę fizyczną) uważa się, że towary te lub usługi są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4); w związku z tym korekta po sprzedaży powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty (korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż), a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5); przy czym:

przepisy powyższe stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7);

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3; korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a);

w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c. (art. 91 ust. 7b);

jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana; korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c);

w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d);

w przypadku zbycia przedsiębiorstwa, powyższa korekta dokonywana jest odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa (art. 91 ust. 9).

Spółka Przejmowana nie dokonuje sprzedaży, ani dostawy składników swojego majątku na rzecz Spółki Przejmującej (składniki majątku Spółki Przejmowanej przechodzą na własność Spółki Przejmującej w wyniku połączenia przez przejęcie);

po połączeniu Spółka Przejmująca będzie całkowicie kontynuowała działalność prowadzoną przez Spółkę Przejmowaną, w szczególności wszystkie składniki majątkowe otrzymane w wyniku połączenia będą dalej wykorzystywane do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT;

w wyniku przejęcia Spółka Przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego, i zachowuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach, jakie przysługiwały Spółce Przejmowanej,