IPPP3/443-275/11-4/JF - Możliwość zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez agenta na rzecz uczestników w ramach struktury cash-poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia nr IPPB2/436-65/11-2/AF, IPPP3-443-275/11-2/JF z dnia 6 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zastosowania zwolnienia dla importu usługi pośrednictwa finansowego - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla importu usługi pośrednictwa finansowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: T. lub Spółka) rozważa przystąpienie do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling). System cash pooling będzie zorganizowany przez T. S.A. (dalej: Agent), spółkę z siedzibą na terytorium Francji, przy udziale zagranicznego banku, którego rola będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Spółka będzie dokonywała rozliczeń bezpośrednio poprzez własne rachunki założone w zagranicznym banku.

Zagraniczny bank jest podmiotem zewnętrznym, posiadającym siedzibę w Wielkiej Brytanii i niepowiązanym kapitałowo ani osobowo ze Spółką. Z kolei Agent jest powiązany ze Spółką w sposób pośredni, tzn. posiada udział w jej kapitale w wysokości przekraczającej 5% za pośrednictwem innych podmiotów z grupy T. Agent nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością finansową, do którego planuje przystąpić Spółka będzie wyglądać następująco:

Celem przystąpienia przez Spółkę do powyższej struktury jest uzyskanie efektywnego zarządzania jej finansami. Umowa cash poolingu jest bowiem ukierunkowana na zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty w niej uczestniczące dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu, wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku odrębnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT usługi świadczone przez Agenta na rzecz uczestników (w tym także Spółki) w ramach przedstawionej struktury cash-poolingu będą podlegały zwolnieniu z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi cash poolingu nabywane przez Spółkę a świadczone przez Agenta stanowią usługi w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów i są usługami pośrednictwa finansowego. Tym samym są usługami pośrednictwa finansowego, objętymi zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko to zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy skarbowe, w m.in. poniższych interpretacjach prawa podatkowego:

Powyższe przykłady interpretacji podatkowych zostały wydane przed nowelizacją ustawy o VAT z dnia 29 października 2010 r., niemniej zmiana ustawy w tym zakresie nie ma wpływu na klasyfikację świadczonych przez Agenta usług, jako usług pośrednictwa finansowego. Należy bowiem zwrócić uwagę, że zmiana polega jedynie na przeniesieniu usług wymienionych w załączniku nr 4 bezpośrednio do art. 43 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie ogólnej zasady zawartej w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajdują się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w celu uzyskania efektywnego zarządzania finansami Spółka rozważa przystąpienie do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling). System cash pooling będzie zorganizowany przez Agenta z siedzibą na terytorium Francji, przy udziale zagranicznego banku, którego rola będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Spółka będzie dokonywała rozliczeń bezpośrednio poprzez własne rachunki założone w zagranicznym banku posiadającym siedzibę w Wielkiej Brytanii i niepowiązanym kapitałowo ani osobowo ze Spółką. Agent nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż Agent, posiadający siedzibę na terytorium Francji, będzie świadczył usługi finansowe w ramach umowy cash-poolingu na rzecz podatnika (Spółki) mającego siedzibę w Polsce. Zatem, miejscem ich świadczenia będzie terytorium kraju.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług finansowych świadczonych przez Agenta na rzecz Spółki, będzie Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Podmiotem świadczącym usługi finansowe będzie Agent, nieposiadający siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, natomiast usługobiorca (Spółka) spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 3 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import usług finansowych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Spółka zobowiązana będzie do opodatkowania importu usług finansowych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwolnione od podatku były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

Na podstawie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przepisem art. 1 pkt 8 lit. a) uchylono pkt 1 w art. 43 ustawy.

Jednocześnie uregulowania dotyczące załącznika nr 4 do ustawy, obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r., zostały przeniesione do treści ustawy.

Ponadto w ustawie w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przy określeniu nowego zakresu zwolnień, odstąpiono od identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, ustalając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów (w szczególności orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej).

W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku usług finansowych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy o VAT, zwolnienie obejmuje:

* usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

* usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Stosownie do art. 43 ust. 13 i 14 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu; usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że wśród wyżej wymienionych usług wyłączonych ze zwolnienia nie ma usług cash-poolingu (zarządzania płynnością finansową). Ponadto dodać należy, iż usługi opisane we wniosku korzystają ze zwolnienia również na gruncie prawa wspólnotowego.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b), c), d) i f) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) ze zwolnienia korzystają:

* udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;

* pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

W treści wniosku Spółka wskazuje, iż praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością finansową, do którego planuje przystąpić Spółka będzie wyglądać następująco:

Spółka jako uczestnik systemu posiada w banku konto o nazwie "source account" tj. rachunek bieżący. Na ten rachunek będą wpływać należności Spółki od jej kontrahentów. Z tego konta, Spółka będzie też dokonywała płatności za swoje zobowiązania. Agent otworzy natomiast w tym banku konto o nazwie "header account", tj. rachunek techniczny. Za pośrednictwem rachunku technicznego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Spółki i innych uczestników systemu, tj. będzie odbywać się dzienne konsolidowanie sald na rachunkach bieżących do zera. Na zakończenie każdego dnia roboczego, środki wynikające z dodatniego salda na rachunku bieżącym będą przenoszone na rachunek techniczny. Tym samym, konto Spółki zostanie wyzerowane. I odwrotnie, w przypadku gdy na rachunku bieżącym Spółki na koniec danego dnia roboczego będzie odnotowana kwota ujemna, to z rachunku technicznego Agenta zostanie przelana suma odpowiadająca tej kwocie ujemnej, tak aby na rachunku Spółki została osiągnięta docelowa wartość zerowa. Intencją Spółki i Agenta jest, aby kwoty ujęte na kontach technicznych wynikające z rozliczenia sald kont bieżących Spółki pozostawały we władztwie prawnym Spółki, tzn. Spółka będzie ich właścicielem a Agent będzie jedynie ich ekonomicznym dysponentem. Stąd też, jeżeli za dany dzień na rachunku technicznym agenta w zakresie rozliczenia sald dodatnich i ujemnych wynikających z rachunku bieżącego Spółki wystąpi saldo dodatnie, to Spółce będą przysługiwać odsetki. W przeciwnym razie, tj. gdy na tym rachunku wystąpi saldo ujemne, Spółka zostanie obciążona odsetkami. Obecnie Spółka zakłada jednak, iż w praktyce występować będzie wyłącznie saldo dodatnie, stąd też będzie ona uzyskiwać przychód w postaci odsetek. Naliczanie i rozliczanie odsetek będzie się odbywać okresowo, tj. np. na bazie miesięcznej lub kwartalnej a odpowiedzialny za to będzie Agent. Odsetki będą kapitalizowane lub przelewane na rachunek bieżący Spółki. Za usługi świadczone w ramach struktury zarządzania płynnością finansową bank obciąży w całości Agenta. Wszelkie ewentualne dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia banku oraz usług świadczonych przez Agenta będzie dokonywane odrębnie w oparciu o zasady ustalone między Spółką a Agentem na podstawie odpowiedniej umowy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż przedstawione działania Agenta należy uznać za wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy jako usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Jednocześnie usługi te nie zostały wymienione w przedstawionych wyłączeniach od zastosowania zwolnienia podatkowego. Wobec tego import usługi świadczonej przez Agenta na rzecz Spółki w ramach opisanego systemu cash poolingu będzie podlegał zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

Dodać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku importu usługi pośrednictwa finansowego świadczonej przez Agenta na rzecz Spółki. W zakresie rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania oraz ustalenia współczynnika proporcji dla usługi pośrednictwa finansowego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr IPPP3/443-275/11-4/JF.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.