IPPP3/443-263/13-2/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wykazania sprzedaży eksportowej w deklaracji podatkowej z uwzględnieniem korekty faktury dokumentującej eksport - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wykazania sprzedaży eksportowej w deklaracji podatkowej z uwzględnieniem korekty faktury dokumentującej eksport.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, jako podatnik VAT czynny, w grudniu 2012 r. dokonała sprzedaży eksportowej. Dokumenty potwierdzające sprzedaż otrzymała przed datą ustawową złożenia deklaracji VAT-7 za grudzień 2012 r. - w dniu 24 stycznia 2013 r. Na fakturze pomyłkowo został wykazany VAT należny jak dla sprzedaży krajowej. W dniu 24 stycznia 2013 r. wystawiono fakturę korygującą podatek należny. Zarówno pierwsza faktura, jak i korekta, zostały uwzględnione w rejestrze VAT, a nie uwzględnione w deklaracji VAT-7 w grudniu i styczniu 2013 r. W grudniu nie uwzględniono sprzedaży eksportowej ze względu na złożenie deklaracji przed otrzymaniem dokumentów wywozowych - po złożeniu VAT-7 za grudzień 2012 r. Deklarację za grudzień 2012 r. złożono do Urzędu Skarbowego w dniu 23 stycznia 2013 r. W związku z posiadaniem dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej w dniu 24 stycznia 2013 r., w tym samym dniu stwierdzono pomyłkę w wystawionej fakturze dla kontrahenta eksportowego i wystawiono korektę na podatek należny. Następnie, dokonano korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2012 r., w której uwzględniono fakturę eksportową ze stawką 0% oraz fakturę korygującą nieprawidłowo wykazany VAT należny jak dla sprzedaży krajowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka dokonała prawidłowego uwzględnienia w deklaracji VAT-7 w miesiącu grudniu 2012 r., poprzez złożenie korekty za ten miesiąc sprzedaży, wynikającej zarówno z prawidłowej faktury eksportowej jak korekty podatku należnego z pomyłkowo opodatkowanej sprzedaży eksportowej według stawki krajowej.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Artykuł 2. ustawy o podatku od towarów i usług w punkcie 8 zawiera definicję eksportu:

Przez eksport towarów - rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

W art. 5. ust. 1 pkt 2 zawarto przepis dotyczący opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług eksportu towarów.

W przypadku korekt eksportu nie mają zastosowania przepis dotyczący warunku posiadania potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru, wynikające z:

Artykuł 29 ust. 4 - Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłato podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Ust. 4a - W przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Ust. 4b - Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1. eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przypadku eksportu towarów obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych wynikających z:

Artykuł 19.1. - Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

2. Jeżeli podatnik wysyła towar nabywcy lub wskazanej przez niego osobie trzeciej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru jednej z tych osób.

3. Jeżeli podatnik wydaje towar podmiotowi, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez podatnika zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w terminie 30 dni, licząc od dnia wykonania usługi przez ten podmiot.

4. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Do preferencyjnej stawki podatku ma zastosowanie:

Artykuł 41 ust. 6 - Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

7. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim, mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

11. Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wystawianie faktur korygujących reguluje przepis § 14 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W omawianym przypadku, stwierdzono pomyłkę w stawce podatku. Opodatkowano sprzedaż eksportową, dla której przysługiwała stawka 0%, według stawki 5%. Dokumenty uprawniające do zastosowania stawki 0% Spółka otrzymała przed upływem terminu na złożenie deklaracji za miesiąc grudzień. W związku ze złożeniem deklaracji w dniu 23 stycznia, jedyną możliwością uwzględnienia sprzedaży eksportowej w dacie właściwego obowiązku podatkowego, jest złożenie korekty za miesiąc grudzień.

W przypadku eksportu do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego znajdą zastosowanie ogólne zasady obowiązujące w obrocie krajowym. Tak więc, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru. Jeżeli jednak podatnik wysyła towar nabywcy lub wskazanej przez niego osobie trzeciej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru jednej z tych osób. Z kolei, jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, gdy dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru.

W omawianym przypadku, towar wydano w grudniu 2012 r. oraz w tym samym miesiącu wystawiono fakturę. Korygując VAT należny wykazany na fakturze eksportowej, wystawiając korektę w dniu 24 stycznia 2013 r. Spółka powinna, zgodnie z przytoczonymi przepisami, wykazać transakcję w dacie obowiązku podatkowego, spełniając warunki do zastosowania stawki 0%. Jednocześnie, korekta podatku należnego powinna być wykazana w dacie obowiązku podatkowego w eksporcie. Jest to jednocześnie data dostawy towarów i wystawienia faktury. Dlatego, w celu wykazania rzeczywistego przebiegu tej transakcji, mimo, że wprost przepisy nie odnoszą się do analizowanej sytuacji - błędnie wystawionej faktury w opisanej w tym stanie faktycznym sytuacji - zarówno eksport towarów ze stawką 0% jak i korekta podatku należnego powinna być wykazana w miesiącu grudniu 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

* ma miejsce czynność określona w art. 7 ustawy,

* następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

* wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Spółka wskazała, iż dokonała sprzedaży eksportowej, o której mowa w ww. przepisach. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest moment ujęcia tej sprzedaży w deklaracji podatkowej z uwzględnieniem korekty faktury dokonanej ze względu na otrzymanie dokumentów potwierdzających sprzedaż po złożeniu deklaracji przez Spółkę.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na mocy art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Powyższy przepis oznacza, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Przy czym, dokument ten podatnik winien posiadać w ściśle określonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

W myśl art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Podstawą opodatkowania - według art. 29 ust. 1 ustawy - jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z zasadą wyrażona w ust. 4a powyższego przepisu, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. (...)

Jednakże, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, w oparciu o art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, nie stosuje się w eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przedmiotowej sprawie, Spółka dokonała sprzedaży eksportowej w grudniu 2012 r. Na fakturze pomyłkowo został wykazany VAT należny jak dla sprzedaży krajowej. Deklarację za grudzień Spółka złożyła w dniu 23 stycznia 2013 r. Dokumenty potwierdzające eksport Spółka otrzymała w dniu 24 stycznia 2013 r. W tym samym dniu wystawiono fakturę korygującą podatek należny, z uwagi na posiadanie dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza granice UE uprawniających Spółkę do zastosowania stawki 0%. Zarówno faktura pierwotna, jak i korekta, zostały uwzględnione w rejestrze VAT, a nie uwzględnione w deklaracji VAT-7 w grudniu i styczniu 2013 r. (w grudniu nie uwzględniono sprzedaży eksportowej ze względu na złożenie deklaracji przed otrzymaniem dokumentów wywozowych). Spółka dokonała następnie korekty deklaracji za grudzień, w której uwzględniono fakturę eksportową wraz z fakturą korygującą nieprawidłowo wykazany VAT należny.

Wystawianie faktur korygujących regulują przepisy § 13 i § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Natomiast, zgodnie z § 14 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Przepisy ustawy nie zawierają generalnej reguły dotyczącej korekt deklaracji, ani co do przesłanek takiej korekty, ani co do sposobu jej dokonywania. Obowiązek korekty deklaracji wiąże się ściśle z wystawieniem faktury korygującej, czego skutkiem jest zmiana kwoty podatku należnego względem kwoty wykazanej na pierwotnej fakturze.

Okoliczności związane z korektą powinny znaleźć odzwierciedlenie w złożonej deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług (cyt. powyżej art. 99 ustawy). W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, rozliczenie korygowanych faktur (w zakresie złożonej deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług) winno nastąpić w rozliczeniach za miesiąc, w których zostały one wystawione.

W omawianym przypadku, Wnioskodawca prawidłowo uznał, że wystawiona faktura korygująca sprzedaż eksportową podlegającą opodatkowaniu 0% stawką podatku, bez konieczności potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę, powinna być ujęta w ewidencji oraz deklaracji VAT za okres, kiedy została wystawiona. Spółka, dokonując eksportu towarów, miała prawo opodatkować tę transakcję preferencyjną stawką podatku przewidzianą dla eksportu, gdyż, jak wskazała, spełniła warunki do jej zastosowania (stosowne dokumenty potwierdzające eksport otrzymano w dniu 24 stycznia 2013 r., tj. przed ustawowym terminem do złożenia deklaracji okres sprzedaży).

Sprzedaży dokonano w grudniu 2012 r. i w tym samym miesiącu wystawiono fakturę oraz fakturę korygującą. Powyższe wskazuje, że obowiązek podatkowy dla tej transakcji powstał w grudniu, zatem podlegała ona rozliczeniu w deklaracji podatkowej za grudzień 2012 r., złożonej w terminie do 25 stycznia 2013 r.

Jeżeli zatem Spółka złożyła deklarację za grudzień w dniu 23 stycznia 2013 r. nie wykazując w niej przedmiotowej transakcji, powinna dokonać korekty tej deklaracji z uwzględnieniem korekty podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.