IPPP3/443-256/11-4/LK - Miejsce świadczenia usług notyfikacyjnych na rzecz jednostek certyfikujących.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 16 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.) na wezwanie z dnia 17 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 marca 2011 r. (data wpływu 25 lutego 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-256/11-2/LK z dnia 17 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Instytut, jest czynnym podatnikiem VAT UE i działa w oparciu o ustawę z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618) jest państwową jednostką organizacyjną wyodrębnioną pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrażanie i zastosowanie w praktyce.

Instytut jest także członkiem P., krajową jednostką administrującą systemem P. Celem "P." jest wspieranie trwałej gospodarki leśnej, użytkowania drewna jako ekologicznie odnawialnego surowca, promocja wyrobów z drewna, ochrony przyrody i trwałego, zrównoważonego rozwoju leśnictwa poprzez realizację polskiego systemu certyfikacji leśnej oraz popieranie interesów swoich członków, między innymi poprzez zapewnienie usług w zakresie certyfikacji leśnej w ramach polskiego sytemu P. Certyfikat z zakresu łańcucha dostaw surowców pochodzenia leśnego w systemie P. jest wydawany przez jednostki certyfikujące na podstawie auditu wykonywanego w zakładzie produkcyjnym na terenie Polski. Jednostki certyfikujące działają na podstawie umowy notyfikacyjnej zawartej z Instytutem, który jest zobowiązany do ich rejestrowania i uznawania.

Za rejestrację pobierane są przez Instytut opłaty notyfikacyjne. Wielkość opłaty notyfikacyjnej pobieranej przez Instytut na podstawie umowy notyfikacyjnej uzależniona jest od ilości uznanych i utrzymujących ważność w danym roku certyfikatów.

Firmy certyfikujące są zarówno jednostkami krajowymi jak i zagranicznymi, będącymi lub nie będącymi podatnikami VAT.

Ponadto Wnioskodawca przedstawił schemat graficzny łańcucha dostaw przebiegający w systemie P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Instytut, wystawiając fakturę za usługę notyfikacyjną dla jednostki certyfikującej z siedzibą na terenie UE winien opodatkować tą usługę w Polsce stawką VAT 23%, czy wystawić fakturę bez naliczonego podatku VAT celem dokonania samonaliczenia przez usługobiorcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, Instytut uważa, że w przedstawionej sytuacji miejscem świadczenia usług jest Polska i winny obowiązywać zasady określona w art. 28b pkt 2 (gdy usługi są świadczone na rzecz podatnika) lub w art. 28c (gdy usługi są świadczone na rzecz podmiotów nie będących podatnikami), czyli Instytut winien wystawiać faktury z uwzględnieniem 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Z powyższego wynika, że podatnikiem dla celów określenia miejsca świadczenia usług jest podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 tej ustawy, jak również osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowanym w państwie członkowskim Unii Europejskiej do celów podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej.

Pojęcie podatnika obejmuje, wobec tego nie tylko podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w ustawie o podatku od towarów i usług, czyli podatników podatku od towarów i usług określonych w art. 15 cyt. ustawy, lecz również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada tej przyjętej w polskich przepisach. Definicja podatnika obejmuje zatem również podatników podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze, a w przypadku gdy w danym systemie prawnym brak jest tego rodzaju podatków, każdy podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej określonej w przepisach o podatku od towarów i usług.

Definicja podatnika dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług obejmuje także organy władzy publicznej lub inne podmioty prawa publicznego, jak również pozostałe osoby prawne nieprowadzące działalności gospodarczej, jeśli zostały one zidentyfikowane lub były zobowiązane do zidentyfikowania się na terytorium Unii Europejskiej dla potrzeb VAT ze względu na dokonywanie wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

A zatem co do zasady podatnikiem jest każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą oraz osoba prawna, która takiej działalności nie prowadzi ale jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT UE i działa w oparciu o ustawę z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618). Instytut jest także członkiem P., krajową jednostką administrującą systemem P. Certyfikat z zakresu łańcucha dostaw surowców pochodzenia leśnego w systemie P. jest wydawany przez jednostki certyfikujące na podstawie auditu wykonywanego w zakładzie produkcyjnym na terenie Polski. Jednostki certyfikujące działają na podstawie umowy notyfikacyjnej zawartej z Instytutem, który jest zobowiązany do ich rejestrowania i uznawania. Firmy certyfikujące są zarówno jednostkami krajowymi jak i zagranicznymi, będącymi lub nie będącymi podatnikami VAT. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi miejsce opodatkowania i sposób wystawienia faktury za świadczoną usługę notyfikacyjną na rzecz jednostek certyfikujących z siedzibą na terytorium UE.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz brzmienie powołanych przepisów stwierdzić należy, iż jednostki certyfikujące mające siedzibę na terytorium UE na rzecz, których Wnioskodawca świadczy usługę spełniają definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Analizując powyższe stwierdzić należy, iż miejsce świadczenia dla usług notyfikacyjnych świadczonych na rzecz podatnika spełniającego definicję z art. 28a, ustalane jest na zasadach ogólnych, wynikających z art. 28b ustawy, tzn. w miejscu siedziby usługobiorcy. Wynika z tego iż w chwili, gdy Wnioskodawca świadczy usługę na rzecz podatnika mającego siedzibę na terytorium UE usługa ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), wskazuje iż przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 26 ust. 2 rozporządzenia.

W myśl § 26 ust. 3 faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z ust. 4 § 26 rozporządzenia w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz adnotację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub oznaczenie "odwrotne obciążenie".

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego należy uznać, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować świadczone usługi, będące przedmiotem zapytania, wystawiając fakturę zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy. Faktury te, stosownie do § 26 ust. 2 rozporządzenia, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Reasumując, z wniosku wynika, iż jednostka certyfikująca z kraju UE będąca nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ponieważ wykonuje te usługi jako działalność gospodarcza, a zatem miejscem świadczenia i opodatkowania usług notyfikacyjnych będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę, na terytorium UE. Tym samym świadczone usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Usługę taką należy udokumentować fakturą, o której mowa w § 26 ww. rozporządzenia, a zatem Wnioskodawca winien wystawiać fakturę, która nie zawiera stawki podatku, kwoty podatku i kwoty należności wraz z podatkiem.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.