IPPP3/443-204/08-2/RK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2008 r. (data wpływu 28 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania zwrotu kosztów prac wykończeniowych notą obciążeniową - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania zwrotu kosztów prac wykończeniowych notą obciążeniową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

W dniu 25 marca 2008 r. zawarła została umowa (dalej: Umowa) pomiędzy BXXX Sp. z o.o. (dalej: Najemca) a ZXXX Sp. z o.o. (dalej: Wynajmujący) dotyczącą najmu powierzchni biurowej. Wynajmujący przekazał Najemcy pomieszczenie ze standardowym wykończeniem, zgodnie z Umową (pkt 3.6) oprócz standardowego wykończenia oraz dodatkowego wykończenia Najemca może na własny koszt przeprowadzać prace wykończeniowe tj. zainstalować w pomieszczeniu dodatkowe urządzenia i wyposażenie, przeprowadzać zmiany lub uzupełnienia pod warunkiem, że przedstawi Wynajmującemu odpowiednią dokumentację dotyczącą tych urządzeń, wyposażenia i zmian oraz otrzyma uprzednią pisemną zgodę Wynajmującego na ich zainstalowanie.

Zgodnie z punktem 4.4 powyższej Umowy, koszty związane z pracami wykończeniowymi Najemcy w kwocie netto do 200 EUR za metr kwadratowy powierzchni najmu pokrywa Wynajmujący i są dokumentowane notą obciążeniową.

Zgodnie z postanowieniami Umowy zawartymi w pkt 9.7 wszystkie elementy wykończeniowe, z których korzysta Najemca powinny zostać przez niego rozmontowane i usunięte z zajmowanego pomieszczania wraz z zakończeniem umów najmu, w przypadku, gdy Wynajmujący w jednoznaczny sposób wyrazi zgodę na ich pozostawienie, Najemca nie będzie uprawniony do otrzymania za nie zapłaty.

BXXX Sp. z o.o. koszty powyższych prac wykończeniowych kwalifikuje jako inwestycję w obcym środku trwałym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poprawnym jest dokumentowanie zwrotu kosztów prac wykończeniowych notą obciążeniową.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata określonej z góry kwoty na pokrycie kosztów prac wykończeniowych powinna być dokumentowana notą obciążeniową, gdyż nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 5 ust. 1l).

Najemca wykonuje prace wykończeniowe na swoją rzecz, Wynajmujący natomiast zgodził się wypłacić Najemcy zryczałtowaną kwotę, która stanowi swego rodzaju rekompensatę wykonanych prac wykończeniowych oraz swoistą zachętę do wynajęcia powierzchni.

Najemca jest ostatecznym odbiorcą prac wykończeniowych, gdyż przeprowadzane są one z jego inicjatywy i w celu wykorzystywania w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Wynajmujący ustanawiając w umowie zapis dotyczący zwrotu kosztów prac wykończeniowych nie miał na celu uzyskania ze strony Najemcy jakiegokolwiek świadczenia w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług.

W konsekwencji uważamy, że kwota ta nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym powinna być dokumentowana notą obciążeniową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca otrzymał od wynajmującego mu lokal zwrot nakładów tj. kosztów prac wykończeniowych, które poczynił w jego lokalu, przy czym zwrot ten dokumentuje notą obciążeniową.

Analizując przywołane wyżej przepisy w związku z zaistniałym stanem faktycznym należy stwierdzić, iż przy zwrocie kosztów poniesionych prac wykończeniowych realizowanych w obcym środku trwałym nie dochodzi do przeniesienia własności - czyli do przeniesienia praw do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot najmu przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wynajmującego, ponadto przedmiotem rozliczenia w tej sytuacji nie jest towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nie mamy zatem do czynienia w analizowanej sytuacji (jak słusznie zauważa Wnioskodawca) z dostawą towaru jednakże mamy do czynienia ze świadczeniem usług.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. Mając powyższe na względzie usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca odnosi z niego choćby nawet potencjalną korzyść. Dla potrzeb podatku VAT musi zatem wystąpić "konsumpcja świadczenia", albowiem podatek ten obciąża właśnie konsumpcję. Istnienie bezpośredniego odbiorcy świadczenia jest podstawową cechą świadczenia. Odbiorcą jest osoba odnosząca ze świadczenia korzyść choćby tylko potencjalną.

Definicja usługi z ustawy o podatku od towarów i usług ma szerszy zakres od definicji usługi z klasyfikacji statystycznych. Pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, wskazać należy iż usługą jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. W myśl przepisów Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio VI Dyrektywy) świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem usługi.

W rozpoznawanej sprawie odbiorcą świadczenia jest niewątpliwie Wynajmujący albowiem świadczenie Wnioskodawcy spowodowało wzrost wartości najmowanego lokalu.

Tak więc w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze wzajemnym, bezpośrednim oraz ekwiwalentnym w postaci pozyskania przez właściciela nieruchomości nakładów poczynionych na jego nieruchomość przez Wnioskodawcę za wynagrodzeniem odpowiadającym kwocie netto do 200 EUR za metr kwadratowy powierzchni najmu. Zatem zwrot nakładów ulepszających nieruchomość stanowi odpłatne świadczenie usług w ujęciu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zwrot nakładów - jako czynność rodząca obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług - powinien być dokumentowany fakturą, stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przy czym należy zaznaczyć, iż przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się między innymi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Reasumując, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wypłata określonej z góry kwoty na pokrycie kosztów prac wykończeniowych poczynionych w obcym środku trwałym nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym powinna być dokumentowana notą obciążeniową.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.