IPPP3/443-200/09-2/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji i sprzedaży aromatu owocowego o zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji i sprzedaży aromatu owocowego o zawartości alkoholu przekraczającej 1,2%.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. producent soków i napojów owocowych, prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie produkcji koncentratów soków owocowych.

Spółka stosuje powszechną w naszym kraju technologię produkcji koncentratu soków owocowych (głównie jabłkowego), w którym uzyskuje uboczny produkt procesu technologicznego - kondensat aromatu, który zawiera naturalny alkohol etylowy w ilości między 2-5%. Aromat owocowy jest naturalną częścią składową każdego owocu. W procesie technologicznym aromat ulega wydzieleniu jako "półprodukt" w początkowej fazie produkcji zagęszczonego soku, zwanej etapem dearomatyzacji.

Dearomatyzacja, czyli odparowanie substancji aromatycznych jest nieuniknionym skutkiem podgrzewania surowego soku owocowego do wysokiej temperatury w urządzeniu zwanym stacjami wyparnymi. Celem dearomatyzacji jest w szczególności ustabilizowanie mikrobiologiczne zagęszczanego soku oraz ścięcie białek, które są zawarte w owocach. Odparowany aromat razem z parą wodną tworzy mieszaninę, z której następnie, po dalszym schłodzeniu, istnieje możliwość oddzielenia kondensatu (wody) oraz aromatu. Tak uzyskany aromat podlega zmagazynowaniu w beczkach lub zbiornikach.

Opisany powyżej proces zachodzi każdorazowo w toku produkcji soku owocowego. Aromat stanowiący oddzielną frakcję zagęszczonego soku owocowego zawiera na ogół od 2,5% do 5% alkoholu etylowego pochodzącego z naturalnej fermentacji owoców (alkohol etylowy jest naturalnym składnikiem każdego z owoców). Wyłącznie tak uzyskane aromaty można stosować zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 30 września 2003 r. w sprawie szczegółowych wymagań w zakresie jakości handlowej soków i nektarów owocowych (Dz. U. Nr 177, poz. 1735 z późn. zm.) do produkcji soków i nektarów owocowych. Aromaty te dodawane są do zagęszczonego soku (koncentratu) po zakończeniu procesu jego zagęszczenia, lub podczas procesu odtwarzania soków i nektarów tzn. dodawania wody do zagęszczonego soku (koncentratu).

Wydzielona substancja jest wykorzystywana przez Spółkę do produkcji soku, nektaru, napoju owocowego, tj. produktu finalnego zawierającego śladowe ilości alkoholu (znacznie poniżej 1,2%!), z kolei nadwyżki aromatu są odsprzedawane innym producentom napojów bezalkoholowych lub firmom handlowym w kraju i poza jego granicami.

Nadto trzeba wskazać, że produkowane aromaty zaliczane są do grupowania PKWiU 24.63.10, które dotyczy: olejków eterycznych i mieszanin substancji zapachowych oraz do kodu CN 3302, który dotyczy: mieszanin substancji zapachowych i mieszanin (włącznie z roztworami alkoholowymi) opartych na jednej lub na wielu takich substancji, w rodzaju stosowanym jako surowce w przemyśle; pozostałych preparatów opartych na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanym do produkcji napojów.

Do 28 lutego 2008 r. zgodnie z opisem zamieszczonym w poz. 23 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym aromat owocowy, w którym zawartość alkoholu etylowego przekraczała 1,2% był produktem akcyzowym zharmonizowanym, którego produkcja i obrót podlegał reżimowi ustawy akcyzowej w szczególności procedurze składu podatkowego, procedurze zawieszenia poboru akcyzy, procedurze szczególnego nadzoru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy produkcja i sprzedaż aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% jest zwolniona od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) bez dodatkowych warunków stosowania zwolnienia od akcyzy.

Czy Spółka w związku ze zwolnieniem od akcyzy aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% jest zobowiązana do produkcji tego aromatu w składzie podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Produkcja i sprzedaż aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% jest zwolniona od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Jednocześnie Ustawodawca w ustawie jak i Minister Finansów (mimo takiej możliwości wynikającej z art. 31 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym) w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2009 r. Nr 32, poz. 228) nie określił szczegółowego zakresu, oraz warunku i trybu stosowania zwolnienia od akcyzy wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, w związku z powyższym Spółka nie jest zobowiązana do prowadzenia dodatkowych ewidencji, czy do posiadania oświadczeń podmiotu kupującego aromat o jego finalnym przeznaczeniu.

Ponadto zdaniem Spółki w związku ze zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy Spółka nie jest zobowiązana do produkcji aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2%, w składzie podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), zwanej dalej "ustawą" - użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 43 przedmiotowego załącznika nr 1 określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy - do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji koncentratów soków owocowych. W procesie produkcyjnym przedmiotowych koncentratów powstaje produkt uboczny procesu technologicznego - aromat owocowy, który zawiera na ogół od 2,5% do 5% alkoholu etylowego pochodzącego z naturalnej fermentacji owoców. Aromat jest używany przez Spółkę do produkcji soku, nektaru, napoju owocowego, tj. produktu finalnego zawierającego śladowe ilości alkoholu (znacznie poniżej 1,2%) lub jest odsprzedawany. Aromat jest sklasyfikowany do kodu CN 3302, który dotyczy mieszanin substancji zapachowych i mieszanin (włącznie z roztworami alkoholowymi) opartych na jednej lub na wielu takich substancji, w rodzaju stosowanym jako surowce w przemyśle; pozostałych preparatów opartych na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanym do produkcji napojów.

Z uregulowań zawartych w art. 8 ustawy wynika, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. produkcja wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zatem co do zasady, alkohol zawarty w aromacie owocowym jest wyrobem akcyzowym, a jego produkcja podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W sytuacji określonej we wniosku należy jednak brać pod uwagę zapisy art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Z uwagi na powyższe, alkohol etylowy zawarty w ww. aromatach owocowych jest zwolniony od podatku akcyzowego, zatem zwolniona od podatku będzie także produkcja i sprzedaż samego aromatu.

Ponadto należy zauważyć, że Minister Finansów na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 (a nie jak nieprawidłowo podała Spółka na podstawie art. 31 ust. 6 pkt 1 ustawy) mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Na podstawie m.in. tego upoważnienia zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228). W przedmiotowym rozporządzeniu nie określono dodatkowych warunków dotyczących stosowania ww. zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5. Spółka nie ma zatem obowiązku prowadzenia dodatkowych ewidencji, czy do posiadania oświadczeń podmiotu kupującego aromat o jego finalnym przeznaczeniu.

Niemniej jednak w interesie Spółki będzie wskazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż przedmiotowe wyroby zostały faktycznie wykorzystane lub mają być wykorzystane na cele zwolnione od podatku akcyzowego, tj. do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. W takim przypadku pomocne w tym ustaleniu mogą być np. stosowne oświadczenia.

W myśl art. 47 ust. 1 ustawy - produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (...).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a - procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 40 ust. 5-6 ustawy - procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. (...).

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1.

Ww. wyroby o kodzie CN 3302 nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy; nie są one objęte także stawką inna niż stawka zerowa (są zwolnione od tego podatku).

Z cytowanych wyżej przepisów regulujących procedurę zawieszenia poboru akcyzy wynika, że nie dotyczy ona wyrobów zwolnionych od akcyzy.

Biorąc zatem uregulowania ww. art. 47 ust. 1 oraz definicję składu podatkowego, ściśle związaną z procedurą zawieszenia poboru akcyzy - produkcja ww. aromatów owocowych (zwolnionych od podatku akcyzowego) nie musi się odbywać w składzie podatkowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.