IPPP3/443-172/13-2/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu 5 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty środków pieniężnych nabywcy lokalu na rachunek depozytowy notariusza - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty środków pieniężnych nabywcy lokalu na rachunek depozytowy notariusza.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, tj. wznoszenia budynków mieszkalnych i następnie sprzedaży poszczególnych wydzielonych mieszkań (działalność określana powszechnie jako działalność deweloperska). Spółka realizuje sprzedaż gotowych mieszkań nieobjętą regulacjami ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377), w związku z czym nie ma obowiązku korzystania z rachunku powierniczego.

Klienci zainteresowani kupnem mieszkań od Spółki dokonują wpłaty całości ceny mieszkania na rachunek bankowy notariusza. Wpłata na rachunek bankowy notariusza ma zabezpieczyć interes faktyczny i prawny obu stron. Dzięki zdeponowaniu przez klienta środków na rachunku notariusza, deweloper zyskuje pewność co do możliwości zapłaty przez klienta ceny w ramach zawarcia umowy sprzedaży. Klient, w przypadku, gdy nie dojdzie do sprzedaży gotowego mieszkania zyskuje pewność, że jego środki nie są w posiadaniu Spółki i może zobowiązać notariusza do zwrotu zdeponowanych kwot na swój rachunek bankowy.

Notariusz sporządza protokół depozytu notarialnego, w którym klient (jako deponent) określa warunki, na jakich środki pieniężne mogą być zwolnione. Z protokołu wynika, że do środków uprawniona będzie Spółka po spełnieniu określonych warunków uzgodnionych z klientem - przedstawienie notariuszowi umowy przenoszącej własność mieszkania zawartej w formie aktu notarialnego. Wypłata środków pieniężnych przekazywanych notariuszowi, jako depozytariuszowi, dokonywana będzie bezpośrednio przez notariusza na rachunek Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan faktyczny, Spółka powzięła wątpliwość, czy na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa VAT), wpłata środków pieniężnych przez klienta na rachunek notariusza, na podstawie protokołu dokumentującego złożenie depozytu notarialnego ze wskazaniem Spółki jako podmiotu, na którego rzecz mają być przekazane środki, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) z tytułu dostawy lokalu (prawa do lokalu) lub otrzymania części zapłaty.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, wpłata środków pieniężnych klienta na rachunek depozytowy notariusza nie powoduje powstania po stronie Spółki obowiązku podatkowego VAT, ponieważ nie dochodzi do "otrzymania" całości lub części zapłaty na poczet przyszłej dostawy towarów, której przedmiotem są lokale mieszkalne.

Stanowisko Spółki wynika z charakteru prawnego czynności w postaci depozytu notarialnego, jak również faktu, iż środki przekazane do depozytu notarialnego nie stanowią wynagrodzenia tytułem dokonania dostawy przez Spółkę.

Konstrukcja depozytu notarialnego wyklucza możliwość ekonomicznej kontroli (władztwa) Spółki nad środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku depozytowym notariusza. W chwili dokonania przez klienta w żadnym wypadku nie dochodzi do faktycznego "otrzymania" środków finansowych, w rozumieniu art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, po stronie Spółki. Środki pieniężne przekazane na rachunek notariusza nie stanowią wynagrodzenia Spółki tytułem dostawy towaru, jakim jest mieszkanie, ponieważ strony nie wiążą żadne dodatkowe ustalenia co do sprzedaży, a jedynie ustalenia co do zwolnienia środków z depozytu w przypadku, gdy dojdzie do sprzedaży i przedłożenia notariuszowi określonych dokumentów. Środki pieniężne, od daty ich przekazania na rachunek depozytowy notariusza do chwili ich zwolnienia, zgodnie z zapisami protokołu, pozostają własnością klienta. Należy również pamiętać, że do chwili zwolnienia środków na rzecz Spółki, klient ma prawo zadysponować środkami i zażądać ich zwrotu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy dojść do wniosku, że wpłata na rachunek depozytowy notariusza nie wiąże się z otrzymaniem przez Spółkę faktycznego i definitywnego przysporzenia majątkowego. Spółka ma jedynie potencjalną możliwość otrzymania w przyszłości środków pieniężnych w ramach wykonania umowy przeniesienia własności pomiędzy Spółką a klientem. Przejście władztwa nad środkami pieniężnymi jest zdarzeniem przyszłymi niepewnym, którego zaistnienie zależy od ustaleń poczynionych pomiędzy Spółką a klientem, które nie są jeszcze sprecyzowane na dzień złożenia depozytu.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21.

Artykuł 19 ust. 10 ustawy o VAT wprowadza szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla dostawy lokali - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wydania (lokalu).

Ponadto, art. 19 ust. 15 ustawy o VAT stanowi, że otrzymanie części zapłaty (ceny) powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Z ustawy o VAT wynika, iż aby daną płatność uznać za zapłatę, z która wiąże się powstanie obowiązku podatkowego, musi ona zostać otrzymana przez podatnika podatku VAT. Ustawa o VAT nie zawiera definicji "otrzymania", należy więc posłużyć się definicjami słownikowymi. Zgodnie z wykładnią literalną, słowo "otrzymać" oznacza:

(źródło: internetowy słownik języka polskiego PWN).

Jeżeli więc środków przekazanych przez klienta nie otrzymuje do swojej dyspozycji deweloper oraz, przede wszystkim, środki te nie są przekazane tytułem określonej przez klienta i Spółkę dostawy lokalu, to nie można mówić, że powstaje obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstaje dopiero w momencie, gdy Spółka otrzyma środki pieniężne w ramach zapłaty za wykonaną dostawę lokalu.

Należy zauważyć, że podobne stanowisko co do braku powstania obowiązku podatkowego przy wpłacie na rachunek depozytowy notariusza zajmują sądy administracyjne. W wyroku z dnia 16 lutego 2009 r. (III SA/Wa 2422/08) Sąd zauważył:

"Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. prawo o notariacie Dz. U. 08.189.1158 art. 108, notariusz w związku z dokonywaną w jego kancelarii czynnością ma prawo przyjąć na przechowanie, w celu wydania ich osobie wskazanej przy złożeniu lub jej następcy prawnemu, papiery wartościowe albo pieniądze w walucie polskiej lub obcej. Dla udokumentowania tych czynności notariusz prowadzi specjalne konto bankowe. Z przyjęcia depozytu notariusz spisuje protokół, w którym wymienia datę przyjęcia, ustala tożsamość osoby składającej, datę mającego nastąpić wydania oraz imię nazwisko i miejsce zamieszkania osoby dobierającej depozyt. Wydanie depozytu następuje za pokwitowaniem.

Przekazanie więc kwoty zaliczki, czy też całej należności do depozytu notarialnego nie powoduje jej otrzymania przez sprzedającego nieruchomość. Sprzedający zgodnie z wyżej przytoczonymi przepisami nie otrzyma należności z chwilą złożenia jej do depozytu notarialnego, a dopiero z chwilą wydania pieniędzy przez notariusza. W niniejszej sprawie pieniądze z depozytu notarialnego zostały wypłacone w trzech częściach. Dwie w formie zaliczki, gdyż do ich przekazania doszło przed zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości i jedna podacie zawarcia umowy.

Tak więc otrzymanie części należności przez sprzedawcę skutkuje u niego powstaniem obowiązku podatkowego. Z powyżej przedstawionych wywodów wynika, że obowiązek podatkowy powstaje u sprzedającego dopiero z chwilą przekazania pieniędzy z konta depozytowego notariusza na konto sprzedawcy, gdyż dopiero z tą chwilą sprzedawca otrzymuje pieniądze".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W oparciu o art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Natomiast, stosownie do art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie, czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości, porównanie terminów otrzymania zapłaty oraz terminu wydania, zgodnie z treścią art. 19 ust. 10 ustawy.

Wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub lokale, powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10, z uwzględnieniem ust. 15. Przy czym, za dzień wydania w rozumieniu cyt. wyżej przepisów art. 19 ust. 1, ust. 4 i ust. 10 ustawy, rozumieć należy dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością. Zatem, dla części należności, obejmującej wpłatę dokonaną przed wydaniem ww. nieruchomości, obowiązek ten powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Dla pozostałej kwoty natomiast, z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wydania budynków lub lokali.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca, w ramach działalności w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, dokonuje sprzedaży mieszkań nieobjętej regulacjami ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, w związku z czym nie ma obowiązku korzystania z rachunku powierniczego. Przyszli nabywcy dokonują natomiast wpłaty całości ceny mieszkania na rachunek bankowy notariusza. Przedmiotowa wpłata ma zabezpieczyć interes faktyczny i prawny obu stron. Dzięki zdeponowaniu przez klienta środków na rachunku notariusza, Spółka zyskuje pewność co do możliwości zapłaty przez klienta ceny w ramach zawarcia umowy sprzedaży. Klient, w przypadku, gdy nie dojdzie do sprzedaży gotowego mieszkania, zyskuje pewność, że jego środki nie są w posiadaniu Spółki i może zobowiązać notariusza do zwrotu zdeponowanych kwot na swój rachunek bankowy. Notariusz sporządza protokół depozytu notarialnego, w którym klient (jako deponent) określa warunki, na jakich środki pieniężne mogą być zwolnione. Z protokołu wynika, że do środków uprawniona będzie Spółka po spełnieniu określonych warunków uzgodnionych z klientem (przedstawienie notariuszowi umowy przenoszącej własność mieszkania zawartej w formie aktu notarialnego). Wypłata środków pieniężnych przekazywanych notariuszowi, jako depozytariuszowi, dokonywana będzie bezpośrednio przez notariusza na rachunek Spółki.

Należy zauważyć, iż zgodnie z przepisem art. 108 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. prawo o notariacie (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1158 z późn. zm.), notariusz w związku z dokonywaną w jego kancelarii czynnością ma prawo przyjąć na przechowanie, w celu wydania ich osobie wskazanej przy złożeniu lub jej następcy prawnemu, papiery wartościowe albo pieniądze w walucie polskiej lub obcej. Dla udokumentowania tych czynności notariusz prowadzi specjalne konto bankowe. Z przyjęcia depozytu notariusz spisuje protokół, w którym wymienia datę przyjęcia, ustala tożsamość osoby składającej, datę mającego nastąpić wydania oraz imię nazwisko i miejsce zamieszkania osoby dobierającej depozyt. Wydanie depozytu następuje za pokwitowaniem.

Z powyższego wynika, iż przekazanie kwoty należności (lub zaliczki) do depozytu notarialnego nie powoduje jej otrzymania przez sprzedającego nieruchomość. Sprzedający, zgodnie z przytoczonymi przepisami, nie otrzyma należności z chwilą złożenia jej do depozytu notarialnego, a dopiero z chwilą wydania pieniędzy przez notariusza.

W niniejszej sprawie, jak podkreśliła Spółka, środki pieniężne, od daty ich przekazania na rachunek depozytowy notariusza do chwili ich zwolnienia, zgodnie z zapisami protokołu, pozostają własnością klienta. Do chwili zwolnienia środków na rzecz Spółki, klient ma prawo zadysponować środkami i zażądać ich zwrotu.

Zatem, biorąc pod uwagę przywołane przepisy raz opisane zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że dokonana przez przyszłego nabywcę mieszkania wpłata na rachunek depozytowy notariusza przed wydaniem nieruchomości, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 10 i 15 ustawy o VAT. Możliwość takiego dysponowania Spółka uzyska dopiero w momencie uwolnienia (wypłaty) przez notariusza środków pieniężnych, po spełnieniu określonych umownie warunków. Dopiero w tym momencie Spółka otrzyma zapłatę, o której mowa w cyt. art. 19 ust. 10 ustawy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania przez Spółkę całości lub części zapłaty z tytułu dostawy lokali opisanych w zdarzeniu przyszłym, tj. z chwilą przekazania pieniędzy z konta depozytowego notariusza na konto sprzedawcy, gdyż dopiero z tą chwilą Spółka faktycznie otrzyma pieniądze (nie później niż 30 dni od dnia wydania lokalu).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.