IPPP3/443-168/13-2/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych z rozliczeniem energii elektrycznej:

* pytania nr 1 dot. korekty "in minus" podatku akcyzowego w przypadku wariantu "prognozowego" oraz pytania nr 2 dot. przedmiotowej korekty w przypadku ujawnienia błędów w odczytach liczników - jest nieprawidłowe,

* pytania nr 1 dot. korekty "in plus" podatku akcyzowego w przypadku wariantu "prognozowego" oraz pytania nr 3 dot. korekt ewidencji energii elektrycznej - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych z rozliczeniem energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka zamierza prowadzić działalność w zakresie dostarczania energii elektrycznej odbiorcom końcowym. Możliwe są trzy warianty rozliczenia z odbiorcami: prognozowe, pakietowe i abonamentowe. Wariant "prognozowy" przewiduje obciążenie odbiorcy końcowego przewidywaną ilością energii, którą odbiorca ten zużyje w okresie rozliczeniowym, a po zakończeniu okresu rozliczeniowego oraz dokonaniu odczytów liczników rozliczenie zużycia prognozowanego w porównaniu z zużyciem rzeczywistym. W wariancie "pakietowym" zostaje "z góry" określona ilość energii elektrycznej oraz odpowiadająca jej kwota do zapłaty przez nabywcę końcowego. Wariant "abonamentowy" oznacza stałą kwotę, w ramach której odbiorca końcowy nabywa określoną ilość energii elektrycznej. Innymi słowy, sprzedaż abonamentowa będzie polegała na tym, że klient deklaruje stałą kwotę miesięczną, którą chce płacić za energię.

Dla każdego z tych wariantów przewidziany został 6-miesięczny okres rozliczeniowy (okres ten wynika z umowy, ewentualnie z regulaminu, stanowiącego integralną część umowy z odbiorcą końcowym). Okres rozliczeniowy został skorelowany z terminami rzeczywistych odczytów liczników prowadzonych przez Operatora Systemu Dystrybucyjnego. Dla każdego wariantu zostanie wystawiona faktura - odpowiednio - prognozowa, pakietowa lub abonamentowa. W przypadku wariantu prognozowego odbiorca końcowy zobowiązany zostanie do ponoszenia comiesięcznych opłat, odpowiadających prognozie zużycia. W odniesieniu do każdej z nich jako odpowiadającej prognozowanej dostawie zostanie wystawiona faktura VAT. W wariancie prognozowym, w 6-miesięcznym okresie rozliczeniowym zostanie zatem wystawionych 6 faktur prognozowych. Po zakończeniu 6-miesięcznego okresu rozliczeniowego - w odniesieniu do każdego z 3 wariantów opisanych powyżej dojdzie do rozliczenia faktycznego zużycia. Rozliczenie to zostanie uwzględnione w pierwszej fakturze za kolejny okres rozliczeniowy, zatem w wariancie prognozowym nastąpi to w pierwszej miesięcznej fakturze prognozowej kolejnego 6-miesięcznego okresu rozliczeniowego, zaś w wariantach pakietowym i abonamentowym - w fakturze pakietowej i abonamentowej za kolejny okres 6-miesięczny. Pierwsza faktura za kolejny okres rozliczeniowy, będzie zatem zawierała element rozliczeniowy za okres poprzedni oraz element prognozowy, pakietowy lub abonamentowy odnoszący się do kolejnego okresu rozliczeniowego.

W wariancie prognozowym część rozliczeniowa służy stwierdzeniu nadpłaty lub niedopłaty. W wariancie pakietowym i abonamentowym część rozliczeniowa obejmuje z założenia wyłącznie niedopłatę, zatem odnosi się tylko do sytuacji, gdy faktycznie zużycie energii elektrycznej było wyższe niż ilość tej energii ujęta w pakiecie albo abonamencie; w przypadku bowiem ustalenia niższego zużycia energii elektrycznej w okresie rozliczeniowym, aniżeli ilość wykupiona w ramach abonamentu albo pakietu, nadpłaty nie uwzględnia się. Innymi słowy, w wariancie pakietowym i abonamentowym odbiorca końcowy nie otrzymuje zwrotu nadpłaconej kwoty pieniężnej, ani też nie ma możliwości przeniesienia jej na następny okres rozliczeniowy. W toku prowadzonej działalności mogą pojawić się błędy w odczytach liczników. Mogą one zostać ujawnione po upływie 2, 4 albo 15 miesięcy i będą uwzględniane w rozliczeniu okresu rozliczeniowego, w którym zostały ujawnione.

W Spółce dodatkowo obowiązuje Regulamin Sprzedaży Energii Elektrycznej obowiązujący od dnia 07/01/2013 r., wg którego rozliczenia dokonywane będą w następujący sposób: jeden raz w miesiącu Spółka wystawia fakturę, która będzie płatna w terminie 21 dni od dnia wystawienia faktury, jednak w każdym przypadku w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia faktury. Na mocy Umowy sprzedaży energii elektrycznej ustalono, że ww. Regulamin stanowi integralną część umowy podpisanej z Klientem. Praktycznie faktury będą wystawiane do 3 dnia każdego miesiąca, wówczas w 99,7% przypadkach - termin płatności będzie upływał w miesiącu wystawienia faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie udzielenia odpowiedzi na powyższe pytania Spółka stoi na stanowisku, iż:

ad. 1. W aktualnym stanie prawnym obowiązek podatkowy powstaje nie tyle z chwilą faktycznego wydania energii elektrycznej (co byłoby trudne do ustalenia ze względu na cechy energii elektrycznej), ile z momentem wystawienia faktury. Faktura determinuje zarazem wysokość zobowiązania podatkowego, wynikającego z obowiązku podatkowego powstałego w związku z wydaniem energii elektrycznej danemu nabywcy końcowemu. Ustalenie zatem po zakończeniu okresu rozliczeniowego, że w rzeczywistości wydano mniejszą ilość energii, niż wykazana na fakturze prognozowej nie ma wpływu na wcześniej powstały obowiązek podatkowy. Prawidłowym jest więc rozliczenie korekty "in minus" w ramach faktury wystawianej po zakończeniu okresu rozliczeniowego. To stanowisko podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w nieprawomocnym wyroku z dnia 29 maja 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 2579/11) który ocenił, że: "W przypadku ujawnienia, już po wystawieniu pierwotnej faktury, że podstawa opodatkowania w podatku akcyzowym uległa zmniejszeniu, dokonanie odpowiedniej korekty wysokości zobowiązania podatkowego w miesiącu, w którym wystawiono fakturę nie wiąże się (podobnie jak w przypadku podatku od towarów i usług) - z ryzykiem uszczuplenia należności publicznoprawnych czy też ryzykiem nadużyć podatkowych.... Dodatkowo wskazać należy, że stosownie do treści art. 29 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy przez podatnika towarów objętych podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku. Oznacza to, że w przypadku stwierdzenia, że dokonano dostawy mniejszej ilości energii elektrycznej i wystawienia w związku z tym faktury korygującej w podatku VAT, w fakturze tej należy uwzględnić zarówno mniejszą ilość towaru jak i niższą kwotę podatku akcyzowego. Jednocześnie, z przywoływanego już art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług, zmniejszenie kwoty podatku VAT nie jest wykazywane poprzez dokonanie korekty deklaracji obejmującej miesiąc, w którym wystawiono fakturę pierwotną, ale w deklaracji dotyczącej miesiąca, w którym wystawiona jest faktura korygująca. Wobec powyższego nie można przyjąć, by dla potrzeb dwóch podatków rozliczanych wg tego samego schematu, ustawodawca przyjął dwa różne terminy wykazywania organom podatkowym zmniejszenia kwoty podatku na skutek ujawnienia, że dostawa obejmowała mniejszą ilość towaru niż pierwotnie przyjęto". Spółka stoi więc na stanowisku, że zarówno dla części prognozowanej ("in plus"), jak i dla części rozliczeniowej ("in minus") datą rozliczenia byłaby data wystawienia faktury rozliczeniowej wystawianej po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

ad. 2. Odnosząc się do błędów w odczytach liczników przy wariancie prognozowym opierając się na stanowisku Sądu opisanym w pkt 1 powyżej, w przypadku kiedy zostanie ustalone, że wydano mniej energii elektrycznej, a więc błąd spowoduje konieczność wystawienia korekty "in minus" powinno to zostać uwzględnione w części rozliczeniowej faktury wystawianej po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

ad. 3. Na podstawie delegacji z art. 91 ust. 1 upa Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243 z późn. zm.). Stosownie do § 2 ust. 2 pkt 1 tego rozporządzenia, w ewidencji łączna ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 ust. 3 pkt 2 upa, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną na fakturze. Uwzględniając, że przepisy rozporządzenia odwołują się do ilości energii elektrycznej, wynikającej z faktur, brak faktur korygujących "in minus" w wariancie abonamentowym i pakietowym uzasadnia tezę, że Spółka nie jest zobowiązana także do korekt ewidencji. Odmienne rozumienie powyższej regulacji prawnej, jej zdaniem prowadziłoby do wniosku, że rozporządzenie jest sprzeczne z ustawą na podstawie której zostało wydane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie pytania nr 1 dot. korekty "in minus" podatku akcyzowego w przypadku wariantu "prognozowego" oraz pytania nr 2 dot. przedmiotowej korekty w przypadku ujawnienia błędów w odczytach liczników uznaje się za nieprawidłowe; w zakresie pytania nr 1 dot. korekty "in plus" podatku akcyzowego w przypadku wariantu "prognozowego" oraz pytania nr 3 dot. korekt ewidencji energii elektrycznej uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię.

Stosownie do art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Przy czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu, wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie uregulowań zawartych w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka wskazuje, iż zamierza prowadzić działalność w zakresie dostarczania energii elektrycznej odbiorcom końcowym. Możliwe są trzy warianty rozliczenia z odbiorcami: prognozowe, pakietowe i abonamentowe. Wariant prognozowy przewiduje obciążenie odbiorcy końcowego przewidywaną ilością energii, którą odbiorca ten zużyje w okresie rozliczeniowym, a po zakończeniu okresu rozliczeniowego oraz dokonaniu odczytów liczników rozliczenie zużycia prognozowanego w porównaniu z zużyciem rzeczywistym.

Dla każdego z tych wariantów (a więc i ww. wariantu prognozowanego) przewidziany został 6-miesięczny okres rozliczeniowy (okres ten wynika z umowy, ewentualnie z regulaminu, stanowiącego integralną część umowy z odbiorcą końcowym). Okres rozliczeniowy został skorelowany z terminami rzeczywistych odczytów liczników prowadzonych przez Operatora Systemu Dystrybucyjnego. Dla każdego wariantu zostanie wystawiona faktura. W przypadku wariantu prognozowego odbiorca końcowy zobowiązany zostanie do ponoszenia comiesięcznych opłat, odpowiadających prognozie zużycia. W odniesieniu do każdej z nich jako odpowiadającej prognozowanej dostawie zostanie wystawiona faktura VAT. W wariancie prognozowym, w 6-miesięcznym okresie rozliczeniowym zostanie zatem wystawionych 6 faktur prognozowych. Po zakończeniu 6-miesięcznego okresu rozliczeniowego - w odniesieniu do każdego z 3 wariantów opisanych powyżej dojdzie do rozliczenia faktycznego zużycia. Rozliczenie to zostanie uwzględnione w pierwszej fakturze za kolejny okres rozliczeniowy, zatem w wariancie prognozowym nastąpi to w pierwszej miesięcznej fakturze prognozowej kolejnego 6-miesięcznego okresu rozliczeniowego. Pierwsza faktura za kolejny okres rozliczeniowy, będzie zatem zawierała element rozliczeniowy za okres poprzedni oraz element prognozowy odnoszący się do kolejnego okresu rozliczeniowego.

W wariancie prognozowym część rozliczeniowa służy stwierdzeniu nadpłaty lub niedopłaty. W wariancie pakietowym i abonamentowym część rozliczeniowa obejmuje z założenia wyłącznie niedopłatę zatem odnosi się tylko do sytuacji, gdy faktycznie zużycie energii elektrycznej było wyższe niż ilość tej energii ujęta w pakiecie albo abonamencie; w przypadku bowiem ustalenia niższego zużycia energii elektrycznej w okresie rozliczeniowym, aniżeli ilość wykupiona w ramach abonamentu albo pakietu, nadpłaty nie uwzględnia się. Innymi słowy, w wariancie pakietowym i abonamentowym odbiorca końcowy nie otrzymuje zwrotu nadpłaconej kwoty pieniężnej, ani też nie ma możliwości przeniesienia jej na następny okres rozliczeniowy. W toku prowadzonej działalności mogą pojawić się błędy w odczytach liczników, Mogą one zostać ujawnione po upływie 2, 4 albo 15 miesięcy i będą uwzględniane w rozliczeniu okresu rozliczeniowego w którym zostały ujawnione.

W Spółce dodatkowo obowiązuje Regulamin Sprzedaży Energii Elektrycznej obowiązujący od dnia 07/01/2013 r., wg którego rozliczenia dokonywane będą w następujący sposób: jeden raz w miesiącu Spółka wystawia fakturę, która będzie płatna w terminie 21 dni od dnia wystawienia faktury, jednak w każdym przypadku w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia faktury. Na mocy Umowy sprzedaży energii elektrycznej ustalono, że ww. Regulamin stanowi integralną część umowy podpisanej z Klientem. Praktycznie faktury będą wystawiane do 3 dnia każdego miesiąca, wówczas w 99,7% przypadkach - termin płatności będzie upływał w miesiącu wystawienia faktury.

Wątpliwości Spółki terminu rozliczenia podatku akcyzowego w wariancie "prognozowym" w zaistniałej sytuacji (korekta "in plus" i korekta "in minus").

Odnosząc się do kwestii rozliczenia korekty "in minus" (tekst jedn.: kiedy faktyczne zużycie energii jest niższe niż prognozy za przyjęty okres rozliczeniowy) należy zauważyć, iż ustawodawca nie określa wprost sposobu korygowania rozliczenia za dostarczoną energię elektryczną.

Niemniej zdaniem tut. Organu w sytuacji gdy dochodzi do korekty zmniejszającej ilość dostarczonej energii należy w szczególności zwrócić uwagę na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju, tj. moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, który jest związany z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, jak też regulacje dotyczące ewidencji, zawarte w art. 91 ust. 1 i 3 ustawy oraz przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243 z późn. zm.), w której łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze. Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym korekta zmniejszająca ilość dostarczonej energii oznacza, że zafakturowano nabywcy końcowemu większą ilość energii elektrycznej niż faktycznie sprzedano.

Zatem gdy korekta dotyczy zmniejszenia wykazanej w fakturze pierwotnej (prognozowej) ilości sprzedanej energii, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym uwzględnił fakturę pierwotną (prognozową), w przeciwnym bowiem przypadku deklaracja za ten okres odzwierciedlałaby ilość sprzedanej energii elektrycznej, która de facto nie została sprzedana odbiorcy końcowemu, a tym samym od takiej "sprzedaży" nie mógłby powstać obowiązek podatkowy, gdyż nie doszło do wydania energii nabywcy końcowemu, a przynajmniej nie w takiej ilości jak wynikałoby to z pierwotnej faktury i deklaracji. Ponadto wartości wykazane w ewidencji sprzedanej energii elektrycznej nabywcom końcowym winny wynikać z faktur (jak również ich korekt), gdyż to one będą odzwierciedlać faktyczną ilość sprzedanej energii. Tym samym deklaracje podatkowe za dany okres rozliczeniowy, które są uzewnętrznieniem danych zawartych w ewidencji, winny zawierać rzeczywiste wartości sprzedanej energii. W związku z powyższym korekta rozliczenia skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę pierwotną (prognozową).

Powyższego nie może zmienić cytowany przez Spółkę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2579/11. Należy bowiem zauważyć, iż jest on nieprawomocny. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w dniu 10 maja 2013 r. ją uwzględnił, uchylając ww. orzeczenie.

Zatem stanowisko w zakresie korekty "in minus" należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast prawidłowym będzie postępowanie w przypadku rozliczenia korekty akcyzy "in plus", wynikającej z faktycznego zużycia energii, tj. datą rozliczenia byłaby data wystawienia faktury prognozowej (za kolejny okres rozliczeniowy), zawierającej przedmiotowe rozliczeniowe (a dokładniej - upływ terminu płatności wynikający z tej faktury).

Wystawienie faktury korygującej zwiększającej ilość dostarczonej energii oznacza, iż w fakturze pierwotnej wykazano mniejszą ilość energii elektrycznej niż dostarczono faktycznie odbiorcy końcowemu.

Należy zauważyć, iż zgodnie z przyjętym przez Spółkę Regulaminem, rozliczenia dokonywane będą w następujący sposób: jeden raz w miesiącu Spółka wystawia fakturę, która będzie płatna w terminie 21 dni od dnia jej wystawienia, jednak w każdym przypadku w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia. Praktycznie faktury będą wystawiane do 3 dnia każdego miesiąca, co będzie skutkowało tym, iż w 99,7% przypadkach termin płatności będzie upływał w miesiącu wystawienia faktury.

Co prawda obowiązek podatkowy powstanie w momencie wydania energii nabywcy końcowemu. Należy jednak mieć na uwadze, iż przedmiotowy moment jest związany z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię. Zatem dopiero po rozliczeniu faktycznego zużycia energii (po zakończeniu 6-miesięcznego okresu rozliczeniowego) będzie można ustalić powstałą, podlegającą opodatkowaniu i rozliczeniu nadwyżkę energii (w stosunku do zużycia wynikającego z faktur prognozowych) i ustalić należny podatek akcyzowy. Okresem rozliczeniowym w przypadku energii elektrycznej jest termin płatności wynikający z faktury, o ile termin ten nie został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej. Dopiero z wystawionej w ww. przypadku faktury (zawierającej element rozliczeniowy za okres poprzedni) będzie wynikał termin płatności stwierdzonej niedopłaty (z tytułu większego faktycznego zużycia energii).

Mając na uwadze, w zaistniałej sytuacji korektę rozliczenia "in plus" należy ująć w deklaracji dla podatku akcyzowego składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z pierwszej faktury rozliczeniowej wystawianej po zakończeniu poprzedniego okresu, zawierającej m.in. rozliczenie powstałej niedopłaty podatku akcyzowego. W przypadku, gdy termin płatności z przedmiotowej faktury będzie przypadał w miesiącu, w którym została wystawiona ww. faktura - miesiąc ten (wystawienia faktury) będzie również miesiącem dokonania rozliczenia.

Zatem stanowisko w zakresie korekty "in plus" należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Odnosząc się natomiast do kwestii rozliczenia akcyzy z tytułu dostawy energii elektrycznej w przypadku stwierdzenia w toku prowadzonej działalności, iż nastąpiły błędy w odczytach liczników (ujawnione po upływie 2, 4 albo 15 miesięcy) i konieczności wystawienia faktury korygującej "in minus" należy mieć na uwadze (podobnie jak w ma to miejsce w sytuacji opisanej w pytaniu nr 1), że gdy korekta dotyczy zmniejszenia wykazanej w fakturze pierwotnej ilości sprzedanej energii (z tytułu błędów w odczytach liczników), Wnioskodawca będzie również zobowiązany do korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym uwzględnił fakturę pierwotną, w przeciwnym bowiem przypadku deklaracja za ten okres odzwierciedlałaby ilość sprzedanej energii elektrycznej, która de facto nie została sprzedana odbiorcy końcowemu, a tym samym od takiej "sprzedaży" nie mógłby powstać obowiązek podatkowy, gdyż nie doszło do wydania energii nabywcy końcowemu, a przynajmniej nie w takiej ilości jak wynikałoby to z pierwotnej faktury i deklaracji. Ponadto wartości wykazane w ewidencji sprzedanej energii elektrycznej nabywcom końcowym winny wynikać z faktur (jak również ich korekt), gdyż to one będą odzwierciedlać faktyczną ilość sprzedanej energii. Tym samym deklaracje podatkowe za dany okres rozliczeniowy, które są uzewnętrznieniem danych zawartych w ewidencji, winny zawierać rzeczywiste wartości sprzedanej energii. W związku z powyższym korekta rozliczenia skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę pierwotną, a nie jak to sugeruje Wnioskodawca - wystawienie korekty "in minus" powinno zostać uwzględnione w części rozliczeniowej faktury wystawianej po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

Zatem stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

W myśl przepisu art. 91 ust. 3 pkt 2 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju.

Na podstawie upoważnienia wynikającego z art. 91 ust. 7 ustawy, wydano zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243 z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ust. 2 pkt 1 przedmiotowego rozporządzenia, w ewidencji łączna ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 ust. 3 pkt 2 ustawy, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze.

Z opisu sprawy wynika, że w przypadku wystawiania faktur w wariancie "pakietowym" oraz w wariancie "abonamentowym", część rozliczeniowa wystawianych faktur (po dokonaniu odczytu licznika) obejmuje z założenia wyłącznie niedopłatę, tj. odnosi się do sytuacji, gdy faktyczne zużycie energii było wyższe niż ilość energii ujęta w pakiecie lub abonamencie. W ww. wariantach odbiorca końcowy nie otrzymuje zwrotu nadpłaconej kwoty pieniężnej, ani nie ma też możliwości przeniesienia jej na następny okres rozliczeniowy.

Nie występują zatem korekty "in minus".

Z uwagi zatem na fakt, iż dane w prowadzonej ewidencji winny wynikać z wystawionych faktur, brak ich korekt w zaistniałej sytuacji powoduje, iż Wnioskodawca nie ma również obowiązku dokonywać stosownych zmian w prowadzonej przez niego ewidencji.

Zatem stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.