IPPP3/443-15/13-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 8 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie magazynowania zwolnionego od akcyzy paliwa lotniczego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie magazynowania zwolnionego od akcyzy paliwa lotniczego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Aeroklub R. (w dalszej części wniosku określany jako "Aeroklub" jest stowarzyszeniem, którego statutowa działalność obejmuje sporty lotnicze. Aeroklub jest zarejestrowany w Urzędzie Celnym jako podmiot zużywający wyroby akcyzowe zwolnione przedmiotowo z podatku akcyzowego. Wyrobem tym jest paliwo lotnicze do celów usługowych. Aeroklub jest zarejestrowany też jako podmiot pośredniczący w obrocie towarami zwolnionymi z podatku akcyzowego. Od 2012 r. paliwo jest magazynowane i wydawane z nowoczesnej kontenerowej stacji paliw wyposażonej w jeden zbiornik paliw. Stacja ta jest też wyposażona w tzw. "elektroniczne rejestry" umożliwiające odrębną ewidencję dla własnego zużycia i odsprzedaży. Pozostały 2 "niezagospodarowane rejestry". Na terenie lotniska Aeroklubu stacjonują dwa odrębne podmioty zużywające paliwo lotnicze zwolnione z akcyzy są to:

* Aeroklub P. (stowarzyszenie o takich samych zadaniach statutowych jak Wnioskodawca),

* jednostka lotnicza wykonująca na zlecenie "L. P" ochronę przeciwpożarową terenów leśnych.

Do końca 2012 r. obie wyżej wymienione jednostki korzystały z odrębnych starych zbiorników, które ze względu na stan techniczny muszą być wyłączone z eksploatacji do końca 2013 r.

Wnioskodawca rozważa w tej sytuacji różne warianty rozwiązania problemu, jednym z nich jest możliwość składowania paliwa w nowym zbiorniku kontenerowej stacji razem z paliwem Aeroklubu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji oba stacjonujące podmioty mogą magazynować zakupione przez siebie paliwo lotnicze w zbiorniku stacji paliw należącym do Aeroklubu, zakładając, że będzie to "zużycie paliwa w procedurze zwolnienia z akcyzy".

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ewidencja wyrobów zwolnionych z akcyzy powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, termin, wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczenia oraz informacje o dokumentach dostawy ( art. 32 ust. 8 ustawy). Zgodnie z § 3 rozporządzenia MF z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (Dz. U. Nr 160, poz. 1075) ewidencja prowadzona przez podmiot zużywający wyroby zwolnione od akcyzy powinna zawierać dane dotyczące nazwy wyrobów oraz ich kod CN, ilość opakowań oraz ich numery identyfikacyjne, ilość wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych, informację o dacie wysłania, otrzymania wyrobów zwolnionych lub ich zużycia, informację o dacie wystawienia oraz numerach identyfikujących dokument dostawy albo dokument o którym mowa w art. 32 ust. 1 na podstawie których wyroby zwolnione zostały wysłane, otrzymane lub zużyte, informacje o adresie miejsca odbioru wyrobów zwolnionych.

Wszystkie te wymagania Aeroklub jak i oba wymienione wyżej podmioty będą spełniać, prowadząc stosowne rejestry zarówno w formie elektronicznej jak i papierowej, dzięki czemu możliwe będzie ustalenie w dowolnym momencie stanu paliwa należącego do każdego z podmiotów. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że możliwe jest składowanie zakupionego paliwa lotniczego zwolnionego od akcyzy z zachowaniem osobnej ewidencji magazynowej przychodu i rozchodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia, a w przypadku wyrobów energetycznych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, również podmiot niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Stosownie do brzmienia art. 13 ust. 1 podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

W myśl art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

Jednakże w świetle art. 32 ust. 2 ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

W myśl przepisu art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest, między innymi, prowadzenie przez podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem.

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 (art. 32 ust. 6 ustawy).

Ponadto nabywca wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy (art. 32 ust. 11 ustawy).

Powyższe przepisy wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Między innymi na podmioty zużywające zwolnione od akcyzy wyroby akcyzowe nałożono szczególne obowiązki w zakresie dokumentowania odbioru i toku zużywania tych wyrobów oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinna zawierać ewidencja prowadzona przez uprawniony do zwolnienia podmiot zużywający. Przede wszystkim ewidencja powinna zawierać aktualną ilość posiadanych wyrobów zwolnionych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Aeroklub jest zarejestrowany w Urzędzie Celnym jako podmiot zużywający wyroby akcyzowe zwolnione przedmiotowo z podatku akcyzowego. Wyrobem tym jest paliwo lotnicze do celów usługowych. Aeroklub jest zarejestrowany też jako podmiot pośredniczący w obrocie towarami zwolnionymi z podatku akcyzowego. Od 2012 r. paliwo jest magazynowane i wydawane z nowoczesnej kontenerowej stacji paliw wyposażonej w jeden zbiornik paliw. Stacja ta jest też wyposażona w tzw. "elektroniczne rejestry" umożliwiające odrębną ewidencję dla własnego zużycia i odsprzedaży. Pozostały 2 "niezagospodarowane rejestry". Na terenie lotniska Aeroklubu stacjonują dwa odrębne podmioty zużywające paliwo lotnicze zwolnione z akcyzy. Do końca 2012 r. obie wyżej wymienione jednostki korzystały z odrębnych starych zbiorników, które ze względu na stan techniczny muszą być wyłączone z eksploatacji do końca 2013 r. Wnioskodawca rozważa w tej sytuacji różne warianty rozwiązania problemu, jednym z nich jest możliwość składowania paliwa w nowym zbiorniku kontenerowej stacji razem z paliwem Aeroklubu.

W tym miejscu należy zauważyć, że zwolnienie od akcyzy w związku z nadaniem odpowiedniego przeznaczenia wyrobom akcyzowym obwarowane jest spełnieniem określonych warunków oraz możliwością kontroli ich wypełniania przez podmiot zużywający - takie wyjątkowe przypadki wiążą się bowiem z odstępstwem od poboru podatku akcyzowego.

Stąd też zakresem przedmiotowego opodatkowania akcyzą objęte zostało zgodnie z ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

Jak wyżej zaznaczono organy podatkowe (kontrolne) muszą mieć zatem odpowiednie narzędzia (możliwość) sprawdzenia czy podmioty korzystające ze zwolnień przeznaczyły nabyte wyroby akcyzowe na uprzywilejowane zwolnieniem cele. Jednym z takich środków jest prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem, zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy.

W kwestii prowadzenia ww. ewidencji zauważyć należy, iż w myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 196) ewidencja, o której mowa w art. 31a ust. 4 i art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, zwana dalej "ewidencją", zawiera:

Z powyższego wynika, że na podmioty zużywające wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy nałożono szczególne obowiązki w zakresie dokumentowania odbioru i toku ich zużywania oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinna zawierać ewidencja prowadzona przez uprawniony do zwolnienia podmiot zużywający. Przede wszystkim ewidencja powinna zawierać aktualną ilość posiadanych wyrobów zwolnionych.

Należy zauważyć, iż dane zawarte w ewidencji powinny odzwierciedlać stan faktyczny. Zatem podmiot korzystający z ulgi podatkowej powinien, na żądanie uprawnionego organu, udostępnić (wskazać) w celu kontroli ilość posiadanego w danej chwili wyrobu akcyzowego.

Potwierdzeniem powyższego są przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.). Z przepisu art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o Służbie Celnej wynika, iż kontroli podlega przestrzeganie przepisów prawa podatkowego w zakresie produkcji, przemieszczania i zużycia wyrobów akcyzowych, w szczególności ich wytwarzania, uszlachetniania, przerabiania, skażania, rozlewu, przyjmowania, magazynowania, wydawania, przewozu i niszczenia oraz w zakresie stosowania i oznaczania tych wyrobów znakami akcyzy.

Kontrola ta kończy się w momencie zapłaty akcyzy (art. 32 ust. 5 ustawy o Służbie Celnej).

Z kolei, z przepisu art. 34 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o Służbie Celnej wynika, że na potrzeby kontroli, podmioty wykonujące czynności, o których mowa w art. 30 ust. 2 pkt 2, są obowiązane zapewnić warunki i środki do sprawnego przeprowadzania kontroli, w tym przechowywać w oddzielnych naczyniach i pomieszczeniach wyroby podlegające kontroli.

Należy więc zauważyć, iż dane zawarte w ewidencji powinny odzwierciedlać stan faktyczny, a podmiot korzystający z ulgi podatkowej powinien, na żądanie uprawnionego organu, udostępnić (wskazać) w celu kontroli ilość posiadanego w danej chwili wyrobu akcyzowego.

Magazynowanie paliwa przez kilka podmiotów w jednym zbiorniku, w przypadku stwierdzenia w czasie kontroli przez uprawniony organ braku części zwolnionego od akcyzy paliwa, doprowadzi do sytuacji, w której nie będzie można ustalić faktycznej ilości wyrobu akcyzowego posiadanego w danym momencie przez każdy z podmiotów przechowujących tam paliwo lotnicze. Fakt ten uniemożliwi ustalenie podmiotu zobowiązanego do zapłaty należnego podatku akcyzowego.

Reasumując, Aeroklub i dwa inne podmioty, pomimo prowadzenia oddzielnych ewidencji, nie mogą magazynować w jednym zbiorniku paliwa lotniczego zwolnionego z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie bowiem wyroby te muszą być magazynowane w taki sposób żeby w każdej chwili możliwe było porównanie danych zawartych w ewidencji ze stanem faktycznym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.