IPPP3/443-139/12/15-6/S/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 3 lutego 2012 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów - jest prawidłowe.

W dniu 3 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo Państwowe (dalej: Wnioskodawca) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie obsługi i zarządzania portami lotniczymi. Wnioskodawca nabywa energię elektryczną, którą częściowo zużywa samodzielnie w toku prowadzonej działalności, częściowo zaś odsprzedaje niezależnym przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Portu Lotniczego (dalej: Odbiorcy). Na tak przedstawioną działalność w zakresie dystrybucji i sprzedaży energii elektrycznej Wnioskodawca posiada koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wnioskodawca dochowuje wymogów prawa podatkowego związanych z prowadzoną działalnością, tzn. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, składa odpowiednie deklaracje akcyzowe i prowadzi ewidencję ilościową wyrobów akcyzowych.

Działalność Wnioskodawcy została uregulowana w ustawie, dalej: ustawa). Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

i. budowa, modernizacja i eksploatacja lotnisk komunikacyjnych oraz lotniczych urządzeń naziemnych,

ii. budowa, rozbudowa i utrzymanie dworców lotniczych i innych obiektów zaplecza portowego,

iii. świadczenie usług lotniczych związanych ze startem, lądowaniem i parkowaniem statków powietrznych na rzecz krajowych i zagranicznych przewoźników oraz innych osób eksploatujących statki powietrzne,

iv. świadczenie usług na rzecz pasażerów linii lotniczych oraz innych usług, a w szczególności usług reklamowych, prowadzenie sklepów wolnocłowych oraz wynajem pomieszczeń przedstawicielstwom obcych przewoźników,

v. świadczenie usług związanych z przewozami ładunków przez przewoźników powietrznych,

vi. świadczenie usług w zakresie serwisu technicznego dla statków powietrznych.

Z uwagi na wskazany powyżej zakres obowiązków Wnioskodawcy, uznać należy, że jego działalność ma strategiczne znaczenie dla Rzeczpospolitej Polskiej. Zarządzanie portem lotniczym (w tym jedynym portem lotniczym w stolicy kraju), ma szczególne znaczenie zarówno ze względów gospodarczych, społecznych, jak również z punktu widzenia bezpieczeństwa narodowego. Szczególna rola dla bezpieczeństwa państwa została dodatkowo podkreślona poprzez ujęcie Wnioskodawcy w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 października 2010 r. w sprawie wykazu przedsiębiorców o szczególnym znaczeniu gospodarczo-obronnym (Dz. U. z 2010 r. Nr 108, poz. 1314).

By wywiązywać się ze swojej szczególnej roli i wskazanych powyżej obowiązków, Wnioskodawca powinien być przygotowany na wszelkie sytuacje awaryjne, by mimo utrudnień zachować ciągłość wykonywania powierzonych zadań. W tym zakresie Wnioskodawca musi być m.in. przygotowany na ewentualne braki w dostawie energii elektrycznej na terenie portu lotniczego.

Celem zapewnienia niezakłóconego wykonywania zadań na wypadek awarii zasilania terenu portu lotniczego, Wnioskodawca posiada w swoim przedsiębiorstwie kilkadziesiąt generatorów prądotwórczych o różnej mocy od 0,002 MW do 1,33 MW. Łączna moc wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę generatorów przekracza 1 MW.

Sytuacja, w której wszystkie lub większość z posiadanych przez Wnioskodawcę generatorów byłyby użyte jednocześnie, byłaby sytuacją bardzo wyjątkową jak np. rozległa awaria zasilania (tzw. blackout). Wtedy Wnioskodawca podjąłby wszelkie działania, by we własnym zakresie przywrócić zasilanie urządzeń niezbędnych do funkcjonowania portu lotniczego oraz oświetlić teren lotniska wraz z terminalami.

Poza tego typu sytuacjami kryzysowymi, Wnioskodawca wykorzystuje generatory jedynie w sposób sporadyczny do takich celów, jak zasilanie urządzeń na płycie lotniska lub awaryjne oświetlenie płyty lotniska, gdzie nie ma dostępu do sieci energetycznej. W takich przypadkach Wnioskodawca wykorzystuje, w zależności od potrzeb, tylko część posiadanych przez niego generatorów. Pozostałe generatory są w danym momencie nieużywane.

Z reguły w takich przypadkach łączna moc generatorów wykorzystywanych w danym momencie do wytworzenia energii elektrycznej nie przekracza 1 MW.

Należy podkreślić, że w tego typu przypadkach wyprodukowana z generatorów energia elektryczna nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą które służą do przesyłania energii elektrycznej. Energia ta jest zużywana przez Wnioskodawcę na potrzeby własne, w celu prawidłowego wykonywania zadań powierzonych Wnioskodawcy, np. tymczasowe zasilanie urządzeń na płycie lotniska lub oświetlenie płyty lotniska w sytuacjach wyjątkowych (np. awaria samolotu).

Podkreślenia przy tym również wymaga, że w celu wytworzenia energii elektrycznej z generatorów Wnioskodawca wykorzystuje wyroby energetyczne, od których została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada w swoim przedsiębiorstwie wiele generatorów o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie jednocześnie wykorzystuje do wytworzenia energii elektrycznej jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, to czy zużycie tej energii elektrycznej jest zwolnione od akcyzy na podstawie § 9 rozporządzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy posiada on w swoim przedsiębiorstwie wiele generatorów o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie (jednocześnie) wykorzystuje do wytworzenia energii elektrycznej jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, to zużycie tej energii elektrycznej jest zwolnione od akcyzy na podstawie § 9 rozporządzenia.

Zgodnie z § 9 rozporządzenia "zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, pod warunkiem, że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości".

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od akcyzy w przypadku łącznego spełnienia następujących warunków:

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji opisanej we wniosku wszystkie powyższe warunki są spełnione. Poniżej Wnioskodawca przedstawia przesłanki potwierdzające to stanowisko:

Ad. a)

W ocenie Wnioskodawcy nie jest istotna okoliczność ile generatorów posiada on w swoim przedsiębiorstwie. Dla zwolnienia istotne jest bowiem czy generatory, z których w danym momencie produkowana jest energia mają łączną moc nieprzekraczającą 1MW.

W ocenie Wnioskodawcy powyższa konkluzja jest jedyną właściwą interpretacją § 9 rozporządzenia. Świadczy o tym zarówno literalne brzmienie tego przepisu, jak i jego wykładnia celowościowa.

Opierając się na wykładni językowej należy stwierdzić, że dla ustalenia zakresu zwolnienia, tj. jaka energia elektryczna podlega zwolnieniu, ustawodawca posłużył się przydawką klasyfikującą która to wyróżnia cechę jaką ma posiadać energia elektryczna podlegająca zwolnieniu. Zgodnie z § 9 rozporządzenia zwolnieniu podlega energia elektryczna "wyprodukowana z generatorów" - tym samym dla określenia zakresu zwolnienia konieczne jest ustalenie czy energia elektryczna jest produkowana z generatorów. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność ile generatorów posiada podatnik, a jedynie istotna jest okoliczność, z których generatorów produkowana jest energia elektryczna i jaką moc mają generatory produkujące tę energię elektryczną.

Gdyby ustawodawca chciał uzależnić zwolnienie od mocy posiadanych generatorów to przedmiotowy przepis mógłby brzmieć następująco: "Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów, jeżeli łączna moc posiadanych generatorów nie przekracza 1 MW". Skoro tego nie uczynił, należy wnioskować, że zwolnieniu z akcyzy podlega energia elektryczna, do której wytworzenia wykorzystano generatory o mocy nieprzekraczającej 1 MW. Natomiast przedmiotowemu zwolnieniu nie będzie podlegać energia elektryczna, w sytuacji, gdy w danym momencie do jej produkcji będą zaangażowane generatory o łącznej mocy przekraczającej 1 MW.

Co więcej, odmienna interpretacja ww. przepisu kłóciłaby się z jego wykładnią celowościową. Gdyby bowiem uznać, że zwolnienie od akcyzy jest uzależnione od ilości posiadanych generatorów, a nie ilości generatorów wykorzystywanych w danym momencie do wytworzenia energii elektrycznej, opodatkowaniu mogłaby podlegać nawet znikoma ilość energii elektrycznej, wytwarzana np. z drobnego agregatu. Konsekwentnie, podmiot posiadający znaczną ilość generatorów o bardzo niskiej mocy jednostkowej (np. agregat do zasilania drobnych urządzeń elektrycznych), byłby zobowiązany do opodatkowania akcyzą energii elektrycznej wytworzonej z każdego takiego generatora, niezależnie od częstotliwości korzystania z generatora i ilości wytworzonej w taki sposób energii elektrycznej. Tymczasem podmiot, który posiada jeden generator o mocy 0,9 MW mógłby korzystać ze zwolnienia określonego w § 9 rozporządzenia, nawet gdyby na bieżąco zużywał energię elektryczną wytwarzaną z tego generatora.

Mając na uwadze zasadę racjonalności ustawodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że takie rozumienie warunków zwolnienia określonego w § 9 rozporządzenia byłoby sprzeczne z celem tego przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy intencją ustawodawcy było wyłączenie spod efektywnego opodatkowania akcyzą (poprzez zwolnienie) małej ilości energii elektrycznej wytwarzanej przez podmioty we własnym zakresie. W celu ograniczenia ilości takiej energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu, ustawodawca nie posłużył się jednak określeniem maksymalnej ilości energii elektrycznej wytworzonej z generatorów, ale mocą generatorów wykorzystywanych do jej wytworzenia. W ocenie Wnioskodawcy taka konstrukcja przepisu jest całkowicie uzasadniona, gdyż w praktyce kontrola rzeczywistej ilości energii elektrycznej wytworzonej z generatorów mogłaby okazać się niemożliwa. Należy zatem wnioskować, że poprzez odniesienie się do łącznej mocy generatorów, z których wytwarzana jest energia elektryczna ustawodawca de facto wprowadził ograniczenie ilości energii elektrycznej wytwarzanej z tych generatorów, podlegającej zwolnieniu od akcyzy.

Jak zostało wskazane, Wnioskodawca wytwarza energię elektryczną wykorzystując jednocześnie generatory, których łączna moc nie przekracza 1 MW. Tym samym w świetle powyższego należy uznać, że w sytuacji opisanej we wniosku wskazana powyżej w pkt a) przesłanka określona w § 9 rozporządzenia dotycząca łącznej mocy generatorów została spełniona.

Ad. b)

Jak wynika wprost z treści wniosku, energia elektryczna będzie zużywana na potrzeby wewnętrzne przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, np. do tymczasowego zasilania urządzeń na płycie lotniska lub do oświetlenia płyty lotniska w sytuacjach awaryjnych, a zatem nie będzie dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą służących do przesyłania energii elektrycznej.

Ad. c)

Jak wynika wprost z treści wniosku, do produkcji energii elektrycznej z generatorów wykorzystywane są wyroby energetyczne, od których została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

W świetle powyższego, należy uznać, że w sytuacji gdy Wnioskodawca posiada w swoim przedsiębiorstwie wiele generatorów o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie (jednocześnie) wykorzystuje do produkcji energii elektrycznej jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, to zużycie tej energii elektrycznej jest zwolnione od akcyzy na podstawie § 9 rozporządzenia.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP3/443-139/12-2/JK, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku zostało uznane za nieprawidłowe. Tut. Organ nie podzielił poglądu Przedsiębiorstwa, że dla celów zwolnienia nie jest istotna okoliczność, ile generatorów posiada Wnioskodawca w swoim przedsiębiorstwie, lecz to, czy generatory, z których w danym momencie produkowana jest energia mają łączną moc nieprzekraczającą 1 MW. Zdaniem Dyrektora, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy celem analizowanego zwolnienia jest ograniczenie zwolnienia od akcyzy do zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez jeden podmiot posiadający urządzenia do produkcji prądu o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej produkowanej przy użyciu wyrobów energetycznych, od których akcyza została zapłacona. Tut. Organ wskazał ponadto, że Wnioskodawca posiada kilkadziesiąt generatorów prądotwórczych o różnej mocy, których łączna moc przekracza 1 MW. Zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej na podstawie § 9 rozporządzenia stanowiąca, że energia elektryczna jest wyprodukowana z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.

Interpretacja była przedmiotem skargi wniesionej przez Spółkę.

W wyroku z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 1947/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę. WSA podzielił stanowisko tut. Organu, że celem przedmiotowego zwolnienia jest ograniczenie zwolnienia od akcyzy do zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez jeden podmiot posiadający urządzenia do produkcji prądu o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, przy czym warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest to, że do produkcji tej energii elektrycznej zostały zużyte wyroby energetyczne od których akcyza została zapłacona. Zauważył, że zgodnie z punktem 9 preambuły dyrektywy 2003/96/WE Państwom Członkowskim należy przyznać elastyczność potrzebną do określania i wykonywania polityk właściwych do ich okoliczności krajowych. Prawodawca polski implementując art. 21 ust. 5 akapit 3 dyrektywy 2003/96/WE mógł zatem w celu ograniczenia ilości energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu od akcyzy uznać za zasadne posłużenie się pojęciem łącznej mocy generatorów nieprzekraczającej 1 MW, które wykorzystywane są do wyprodukowania energii elektrycznej.

Ww. wyrok był przedmiotem skargi kasacyjnej Wnioskodawcy.

W dniu 10 czerwca 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem sygn. akt I FSK 959/13 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. NSA podzielił stanowisko strony Skarżącej w zakresie zarzutu błędnej wykładni § 9 rozporządzenia i doszedł do wniosku, że zwolnienie ustanowione w tym przepisie "odnosi się wyłącznie do tych generatorów, w których produkowana jest energia, a nie tych, które są wyłączone". Nie jest zatem istotna łączna moc posiadanych generatorów - jeżeli moc generatorów używanych w procesie wytwarzania energii nie przekracza 1 MW, ww. zwolnienie znajdzie zastosowanie.

Rozpoznając ponownie ww. sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny związany wykładnią prawa zaprezentowaną w ww. wyroku NSA, wyrokiem sygn. akt V SA/Wa 2829/14 z dnia 12 grudnia 2014 r. uchylił interpretację indywidualną nr IPPP3/443-139/12-2/JK z dnia 30 kwietnia 2012 r. Sąd stwierdził, że zamieszczenie wyrazów "zużycie" oraz "wyprodukowanej" w bezpośrednim sąsiedztwie, tj. w ramach jednego przepisu ("zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów") wskazuje, że prawodawca położył wyraźny nacisk na spożytkowanie energii elektrycznej, tj. na faktyczne wytworzenie i wykorzystanie energii. Przyjęcie w tym kontekście, że w ww. przepisie chodzi o maksymalną moc generatorów posiadanych przez podatnika, powodowałoby uzależnienie zwolnienia od mocy generatorów, nie zaś od produkcji i stosownego do jej wielkości zużycia energii. W konsekwencji przytoczone zwroty byłyby normatywnie puste, czemu sprzeciwia się ugruntowana w orzecznictwie dyrektywa interpretacyjna znana jako zakaz dokonywania wykładni w taki sposób, że pewne fragmenty przepisu są zbędne. WSA zwrócił uwagę, że odczytanie ww. unormowania w sposób proponowany przez Skarżącego nie nastręcza podobnych trudności, gdyż można przyjąć, że zwrot "generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW" (druga część przepisu) odnosi się do tych generatorów, które są wykorzystywane do produkcji i zużycia energii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2829/14 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji, tj. w dniu 30 kwietnia 2012 r.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów, natomiast w zakresie opodatkowania wytworzenia energii elektrycznej z generatorów na skutek ich próbnego uruchomienia, skutkującego jej bezpowrotnym utraceniem, została wydana w dniu 30 kwietnia 2012 r. interpretacja nr IPPP3/443-139/12-3/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.