IPPP3/443-1374/11-2/JF - Stawka podatku VAT dla usługi egzaminacyjnej na spawacza.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatki dla usługi egzaminacyjnej na spawacza - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatki dla usługi egzaminacyjnej na spawacza.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (lub "Spółka", jest firmą usługową, działającą w branży usług rzeczoznawstwa. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy - organizacji świadczącej usługi techniczne na świecie, notyfikowane i uznawane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej. Funkcjonowanie Spółki odbywa się w oparciu o wyodrębnione działy.

Jeden z działów IS docelowo świadczy m.in. usługi w zakresie certyfikacji (egzaminowania) spawaczy, prowadząc certyfikację w następujących obszarach:

* egzaminy metalizatorów;

* egzaminy spawaczy wg BN 287-1;

* egzaminy spawaczy wg ISO 9606-2;

* egzaminy spawaczy wg ISO 9606-3;

* egzaminy spawaczy wg ISO 9 606-4;

* egzaminy spawaczy wg ISO 9606-5;

* egzaminy spawaczy wg EN 1418;

* egzaminy spawaczy wg EN 287-6.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługę certyfikacji (egzaminowania) spawaczy świadczy zarówno na rzecz indywidualnych osób fizycznych (wówczas egzamin przeprowadzany jest po zebraniu odpowiedniej liczby osób), jak i na rzecz podmiotów zgłaszających usługodawcy (Spółce) samodzielnie zorganizowaną grupę osób wyrażającą wolę przystąpienia do egzaminu.

Przy czym Wnioskodawca pragnie wyraźnie podkreślić, iż powyższa usługa obejmuje wyłącznie:

Na Spółce spoczywa także obowiązek dopełnienia wszelkich formalności związanych z organizacją egzaminu oraz - w przypadku uzyskania przez uczestnika egzaminu wyniku pozytywnego - wystawienie odpowiedniego certyfikatu poświadczającego zdobyte kwalifikacje.

W ocenie Wnioskodawcy, należy zatem wyraźnie podkreślić, iż Spółka, w przedstawionym w zdarzeniu nie świadczy usług w zakresie przeprowadzenia szkolenia przygotowującego do egzaminu na spawaczy, lecz wyłącznie usługi egzaminowania. Ewentualne szkolenie w tym zakresie jest bowiem przeprowadzane odrębnie przez inny podmiot. Jednocześnie wymaga podkreślenia, iż samo ukończenie szkolenia nie uprawnia uczestnika do wykonywania zawodu spawacza - co do zasady w tym celu konieczne jest bowiem uzyskanie odpowiedniego certyfikatu potwierdzającego uprawnienia zawodowe. Takim certyfikatem jest właśnie certyfikat wystawiany przez Wnioskodawcę po złożeniu przez uczestnika egzaminu z wynikiem pozytywnym.

W podsumowaniu Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż usługi certyfikacji (egzaminowania) spawaczy docelowo prowadzone są dla grup otwartych (indywidualnych osób fizycznych) oraz grup zamkniętych (grupy zebrane przez kontrahentów zgłaszających zapotrzebowanie na realizację usługi dla własnych pracowników). Co do zasady usługi finansowane są ze środków własnych osób prywatnych (osób fizycznych oraz prawnych).

W przyszłości może się zdarzyć sytuacja, iż do uczestnictwa w egzaminie zgłosi się osoba skierowana przez Urząd Pracy, który będzie płatnikiem z tyułu ww. usługi finansowanych ze środków publicznych.

Wnioskodawca w toku prowadzonej działalności certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie korzysta również bezpośrednio z żadnego dofinansowania ze środków publicznych.W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku usługi certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie są prowadzone w formach oraz na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wymieniona w opisie usługa certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie stanowi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i jako taka nie może wówczas korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. W konsekwencji, powinna ona podlegać opodatkowaniu stawką podstawową VAT (obecnie 23%).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (ustawy z dnia11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług - t.j. D. u. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 14f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednocześnie należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. uchylono załącznik nr 4 do ustawy o podatku VAT, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU. Katalog ustawowych zwolnień został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości odpowiednio poprzez dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy kolejnych punktów, tj. pkt 17-41.

Mając na uwadze obecnie obowiązujący katalog zwolnień podmiotowo - przedmiotowych, Wnioskodawca jest zdania, iż w szczególności nie jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, a także nie jest uczelnią jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub jednostką badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy zasadnicze znaczenie dla oceny przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego ma zatem analiza art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, który reguluje zwolnienia od podatku przewidziane dla działalności edukacyjnej (szkoleniowej). I tak, zgodnie z dodanym z dniem 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku VAT art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26 przepisu):

Mając na uwadze brzmienie powyższych przepisów Wnioskodawca jest zdania, iż nie jest również uprawniony do korzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. W jego ocenie możliwość skorzystania ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie powyższego przepisu w zakresie świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, nie została ograniczona do określonego symbolu PKWiU. Zatem z dniem 1 stycznia 2011 r. zwolnienie przysługuje jedynie w sytuacji gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

W odniesieniu do docelowych usług egzaminowania (certyfikacji) spawaczy Wnioskodawca jest zdania, iż taka usługa nie może zostać uznana za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.Usługę egzaminowania (certyfikacji) spawaczy należy bowiem rozróżnić od usługi szkolenia prowadzonego w celu przygotowania do egzaminu. W ocenie Wnioskodawcy wyłącznie usługa szkoleniowa prowadzone w celu przygotowania do egzaminu, może zostać uznana za usługę kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.,

W rozumieniu internetowego Słownika Języka Polskiego (wydawnictwo PWN) termin "kształcić" oznacza:

W rozumieniu internetowego Słownika Języka Polskiego (wydawnictwo PWN) termin "przekwalifikować" oznacza tyle co:

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni językowej przepisu - której w niniejszym stanie faktycznym powinien zostać przyznany prymat - Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługa egzaminowania (certyfikacji) spawaczy nie jest związana z przekazywaniem komuś wiedzy lub umiejętności, a jedynie służy weryfikacji poziomu wcześniej nabytej wiedzy posiadanej przez poszczególne osoby przystępujące do egzaminu. Osoby przystępujące do egzaminu nabywają wiedzę niezbędną do egzaminu we własnym zakresie lub na szkoleniach wcześniej organizowanych przez podmioty zewnętrzne. Zatem w przypadku wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego podatnik nie świadczy usług kształcenia zawodowego. Trudno także uznać usługi egzaminowania (certyfikacji) spawaczy za mieszczące się w zakresie usług przekwalifikowania zawodowego, gdyż poprzez zdanie egzaminu spawacz nie nabywa żadnych nowych uprawnień (umiejętności zawodowych), a jedynie uzyskuje potwierdzenie w formie certyfikatu już posiadanych dotychczas umiejętności zawodowych. Wnioskodawca podkreśla, iż przewidziany przez ustawę VAT katalog zwolnień z opodatkowania VAT ma charakter wyjątków od reguły powszechności opodatkowania i nie może być interpretowany w sposób rozszerzający.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie prowadzi, ani nie organizuje kursów spawalniczych - tym zajmują się odrębne podmioty. Rolą Wnioskodawcy jest jedynie techniczna organizacja egzaminu. Zatem Wnioskodawca jest zdania, że wyłącznie usługa szkolenia spawaczy przygotowująca do uzyskania uprawnień spawacza - organizowana przez podmioty zewnętrzne - może być uznana za usługę szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, które jednocześnie można wówczas uznać za usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. na podstawie rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 kwietnia 2000 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy pracach spawalniczych.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy należy także wyraźnie podkreślić, iż usługi egzaminowania (certyfikacji) spawaczy nie są świadczone na podstawie żadnych aktów prawa powszechnie obowiązującego a jedynie na podstawie polskiej normy PN-EN 287-1 wydanej przez Polski Komitet Normalizacyjny. Abstrahując, iż usługa egzaminowania nie jest zdaniem Wnioskodawcy usługą kształcenia. Wnioskodawca pragnie na zakończenie podkreślić, iż - Jego zdaniem - przytoczone powyżej przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 kwietnia 2000 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy pracach spawalniczych, nie określają żadnych form oraz zasad dla przeprowadzania samych egzaminów na spawaczy.

Mając zatem na uwadze, że Wnioskodawca nie świadczy usług szkolenia spawaczy (czym zajmuje się odrębny podmiot), lecz jedynie usługi certyfikacji (egzaminowania), od 1 stycznia 2011 r. prawidłowo winien stosować podstawową stawkę opodatkowania w wysokości 23%.

Stanowisko takie potwierdzone zostało również m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 5 maja 2011 r. sygn. ILPP2/443-251/11-4/BA, w której stwierdził, iż: " (...) świadczona przez Wnioskodawcę usługa uczestniczenia podczas przeprowadzania egzaminów absolwentów kursów spawaczy w pozaszkolnych formach edukacji będzie opodatkowana według stawki podstawowej, od dnia I stycznia 2011 r. w wysokości 23%".

Ad. 2W przypadku uznania przez Organ podatkowy upoważniony do wydania przedmiotowej interpretacją, iż przedstawiona w opisie zdarzenia usługa certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie stanowi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, Wnioskodawca jest zdania, iż w przypadku sfinansowania ww. usługi ze środków publicznych pochodzących przykładowo ze środków urzędu pracy podatnik nie będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującym z dniem 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 - finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 11.73.392, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W ocenie Wnioskodawcy dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie dopiero spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub teŻ finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych Wnioskodawca jest zdania, iż usługi certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie mogą zostać uznane za usługi kształcenia zawodowego, czy też przekwalifikowania zawodowego, na co w punkcie pierwszym powyżej przedstawił własne stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Zatem, w przypadku uznania przez organ podatkowy, upoważniony do wydania przedmiotowej interpretacji, iż wskazana w opisie zdarzenia przyszłego usługa certyfikacji (egzaminowania) spawaczy nie stanowi usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, jej ewentualne sfinansowanie ze środków publicznych w całości (lub w co najmniej 70%) nie będzie uprawniało Wnioskodawcę do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT.

Zwolnienie zatem nie będzie mogło być stosowane w sytuacji, gdy uczestnikiem egzaminu będzie osoba skierowana przez Urząd Pracy, który będzie płatnikiem z tytułu ww. usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock