IPPP3/443-1356/11-2/SM - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w dokumencie SAD.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w dokumencie SAD - jest prawidłowe.

W dniu 10 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w dokumencie SAD.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług inżynierskich i budowlanych dla branży chemicznej, rafineryjno-petrochemicznej, energetycznej, ochrony środowiska oraz budownictwa przemysłowego i ogólnego. W związku z ogłoszonym przez podmiot z siedzibą w Polsce (dalej: "Klient") przetargiem na wybór Generalnego Wykonawcy budowy katalitycznych instalacji odazotowania spalin dla kotłów blokowych w Elektrociepłowni w W., poprzednik prawny Spółki - E. S.A. (dalej: "E.", przejęty przez P. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych - Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm., dalej: "k.s.h.") - zawarł 24 marca 2010 r. umowę konsorcyjną (dalej: "Umowa") z H., Ltd. (dalej: "H."), spółką prawa japońskiego, zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce i prowadzącą działalność na terytorium Polski za pośrednictwem oddziału (H. Ltd. S.A. Oddział w Polsce).

Zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h., z dniem połączenia z E., Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki tego podmiotu (sukcesja generalna), stając się stroną wszystkich umów zawartych uprzednio przez E., w tym Umowy z H. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż z uwagi na zgodną wolę Stron, iż "nic z tego, co jest zawarte w niniejszej Umowie, nie będzie mogło być interpretowane jako tworzące spółkę, korporację lub jednostkę jakiegokolwiek innego rodzaju lub formy pomiędzy Stronami", przedmiotowa Umowa nie jest umową tworzącą jakąkolwiek spółkę (w szczególności spółkę cywilną), lecz została zawarta wyłącznie w oparciu o wynikającą z art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.; dalej; "k.c.") swobodę kontraktowania.

Zgodnie z przepisami umowy konsorcyjnej w stosunkach z Klientem Strony będą działały jako Konsorcjum reprezentowane przez Lidera Konsorcjum - H. Szczegółowy podział robót i obowiązków, do których wykonania zobowiązały się Strony został określony w załączniku do zawartej umowy konsorcyjnej. Zgodnie z jego zapisami, H. w imieniu Konsorcjum wystawi i prześle do Klienta fakturę VAT na całą kwotę należnych płatności zgodnie z wymaganiami warunków płatności kontraktu zawartego z Klientem (dalej: "Kontrakt") i otrzyma pełną zafakturowaną kwotę. P. z kolei, obciąży H. kosztami usług, wykonanych w ramach Konsorcjum, w celu realizacji kontraktu.

Z uwagi na fakt, iż ostatecznie wspólna oferta złożona przez E. i H. została wybrana przez Klienta, H. i P., jako następca prawny E., przystąpiły do jej realizacji. W ramach usług świadczonych przez Konsorcjum na rzecz Klienta, H. dokonała przemieszczenia towarów stanowiących jej własność z Japonii do Polski. W treści jednolitego dokumentu administracyjnego - SAD, potwierdzającego dopuszczenie przedmiotowych towarów do obrotu na terytorium Polski, jako ich odbiorca wskazany został P. Odprawa celna dokonana została przez działającą w imieniu Spółki agencję celną, która obciążyła P. kosztami cła oraz VAT należnego z tytułu dokonanego importu.

Spółka pragnie podkreślić, iż sprowadzając należące do H. towary występowała wyłącznie w charakterze importera, a ich formalnym właścicielem, w każdym czasie pozostawał i pozostaje w dalszym ciągu H. P. nie nabył ani nie nabędzie prawa do rozporządzania sprowadzonymi towarami jak właściciel. Odprawione przez P. towary będą wykorzystywane przez H. w ramach zawartej umowy konsorcyjnej, w celu świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług na rzecz Klienta.

Dokonanie importu w opisany sposób podyktowane było zgodnym zamiarem Stron, aby wszelkie formalności związane z importem zostały załatwione możliwie szybko, w celu terminowego wykonania Kontraktu. Działalność Spółki w związku z dokonanym importem ograniczyła się więc do wyświadczenia na rzecz H. usługi importowej. Z tytułu wykonanej usługi Spółka obciąży H. zgodnie z rzeczywistymi kosztami poniesionymi z tego tytułu przez P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w jednolitym dokumencie administracyjnym - SAD.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Będzie ona uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w jednolitym dokumencie administracyjnym - SAD, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej; "ustawa VAT").

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego (nie wchodzącego w skład Unii Europejskiej) na terytorium kraju. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Obowiązanym do zapłacenia długu celnego jest zgodnie z art. 4 pkt 12 Rozporządzenia Rady (EWG) z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302, poz. 1, z późn. zm.; dalej: "w.k.c.") dłużnik celny. Zgodnie z art. 201 ust. 3 w.k.c. dłużnikiem celnym jest zgłaszający, czyli jak stanowi art. 4 pkt 18 w.k.c. osoba, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu. Z uwagi na fakt, iż agencja celna dokonała zgłoszenia celnego jako działający w imieniu i na rzecz Spółki przedstawiciel bezpośredni, dokonana przez nią czynność zgłoszenia pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, a więc to na Spółce ciążył obowiązek zapłaty cła.

W konsekwencji Spółka jest również podatnikiem VAT z tytułu dokonanego importu, zobowiązanym zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy VAT do obliczenia i wykazania podatku w zgłoszeniu celnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W przypadku importu towarów, kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT stanowi, co do zasady, suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej.

Analiza wskazanych przepisów jednoznacznie wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku importu towarów nie zostało uzależnione od nabycia przez importera prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Konieczne jest jedynie spełnienie przesłanki określonej w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, a więc istnienie związku (niekoniecznie bezpośredniego, co Spółka w dalszej części uzasadni) pomiędzy importem a czynnościami opodatkowanymi, dokonywanymi przez importera oraz posiadanie przez podatnika dokumentu celnego, wskazującego kwotę podatku VAT z tytułu tegoż importu.

Powyższe potwierdza również wykładnia systemowa wewnętrzna pozostałych jednostek redakcyjnych art. 86 ustawy VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a), podatkiem naliczonym jest suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku transakcji krajowych warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia jest faktyczne nabycie, wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, towarów lub usług. A contrario, brak podobnego zastrzeżenia w przypadku importu wskazuje, że nabycie nie warunkuje możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podobnie, w art. 86 ust. 8 ustawy VAT, ustawodawca rozróżnia towary "nabyte" i "importowane".

W konsekwencji należy uznać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w jednolitym dokumencie administracyjnym - SAD przysługuje importerowi również w sytuacji, gdy nie jest on faktycznym nabywcą (właścicielem) zaimportowanych towarów. Dla zaistnienia prawa do odliczenia wystarczy bowiem, aby towary były wykorzystywane (przeznaczone) do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analogiczny pogląd został wyrażony w licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2011 r., sygn.: IPPP3/443-1237/10-4/k.c.;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 września 2010 r., sygn.: IPPP3/443-548/10-4/LK;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2010 r., sygn.: IPPP3/443-290/10-4/KT;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 maja 2009 r., sygn.: ITPP2/443-147/09/AF;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2008 r., sygn.: ILPP2/443-144/07-2/TW.

Tak więc, biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, o ile importowane towary mają służyć jej opodatkowanej działalności, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z dokumentu celnego, pomimo, iż importowane towary nie są jej własnością.

Zdaniem Spółki, związek importowanych towarów z jej opodatkowaną działalnością, nie budzi wątpliwości. Spółka dokonała importu towarów, które mają zostać wykorzystane w ramach działalności Konsorcjum, w którym również Spółka uczestniczy, wykonując w ten sposób swoją opodatkowaną działalność i z tytułu której wystawi faktury VAT. Pomimo, iż to nie Spółka, a H., będzie wykorzystywać bezpośrednio przedmiotowe towary, to nie budzi wątpliwości, iż zostały one zaimportowane w celu efektywnej realizacji Kontraktu, w którym również Spółka bierze udział. Istnieje więc istotny związek pomiędzy dokonanym przez P. importem towarów, a wykonywanymi przez tę spółkę czynnościami opodatkowanymi (realizacją Umowy).

Należy przy tym podkreślić, iż dla zaistnienia prawa do odliczenia VAT, związek pomiędzy importem towarów (podobnie jak np. zakupów krajowych) a opodatkowaną działalnością, nie musi być bezpośredni. Wystarczającym jest, aby był to związek pośredni. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych oraz indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: "WSA") w Warszawie z 18 czerwca 2010 r., sygn. III SA/Wa 443/10, sąd ten uznał, powołując się m.in. na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98, że "mimo istnienia w przepisach dotyczących podatku VAT zasady pozwalającej na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy VAT), to (...) dla stwierdzenia istnienia tegoż prawa, nie musi występować bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi".

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPP1-443-949/11-2/IGo), stwierdzając, że istnienie bezpośredniego związku nie jest konieczne dla posiadania prawa do odliczenia. Organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż: "prawo do odliczenia przysługuje zarówno w przypadku istnienia bezpośredniego jak i pośredniego związku między ponoszonymi wydatkami a świadczeniem czynności podlegających opodatkowaniu". W przeciwnym razie naruszona zostałaby podstawowa zasada systemu VAT, zgodnie z którą podatek ten powinien być neutralny dla przedsiębiorców i obciążać wyłącznie ostateczną konsumpcję.

Tak więc, z uwagi na istniejący pośredni związek importu towarów dokonanego przez Spółkę, z jej opodatkowaną działalnością w ramach Konsorcjum, powinno przysługiwać jej prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z dokumentu SAD. Ponadto, Spółka dokonując importu towarów, wyświadczyła na rzecz H. opodatkowaną usługę, polegającą na przeprowadzeniu wszelkich formalności celnych niezbędnych dla wprowadzenia towarów na obszar celny Unii Europejskiej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, Spółka obciąży z tytułu tej usługi H., wystawiając fakturę VAT. W konsekwencji, w analizowanym przypadku, podatek naliczony z tytułu dokonanego przez P. importu towarów będących własnością H., będzie również bezpośrednio związany z czynnością opodatkowaną, jaką niewątpliwie jest dokonanie na rzecz H. formalności celnych w związku z importem towarów na obszar Unii Europejskiej.

Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo interpretacji z 9 czerwca 2011 r., sygn. IBPP3/443-513/08/DG.

Konkludując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że w opisanym stanie faktycznym Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w jednolitym dokumencie administracyjnym - SAD, pomimo iż importowane towary nie są jej własnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.