IPPP3/443-132/14-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania faktur zbiorczych - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania faktur zbiorczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w szeroko rozumianym sektorze energetycznym, w skład której wchodzi między innymi działalność sklasyfikowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej pod kodem:

* 46.71.Z, polegającą na wyspecjalizowanej sprzedaży paliw, w tym węgla (dalej: "Obrót węglem")

* 35.30.Z, polegająca na wytwarzaniu i zaopatrzeniu w parę wodną i gorącą wodę, produkowaną w wyniku uwolnienia w procesie spalania nagromadzonej w paliwie energii chemicznej i zamianie jej na energię cieplną (dalej: "Produkcją ciepła").

W ramach Obrotu węglem Wnioskodawca jest zgłoszonym w myśl art. 16 ust. 3a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.; dalej: "Akcyza") Pośredniczącym Podmiotem Węglowym (dalej: "PPW"). Właściwy dla Spółki naczelnik urzędu celnego zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 16 ust. 3b Akcyzy potwierdził pisemnie przyjęcie powyższego powiadomienia.

Spółka w ramach Obrotu węglem zaopatruje podmioty dokonujące zużycia wyrobów węglowych w ramach zwolnienia scharakteryzowanego w art. 31a ust. 1 Akcyzy, będących Finalnymi Nabywcami Węglowymi (dalej: "FNW") zdefiniowanymi w art. 2 ust. 1 pkt 23c Akcyzy. Dostawy przedmiotowego paliwa:

Ponadto część zakupionego przez siebie węgla Wnioskodawca zużywa w procesie Produkcji ciepła, korzystając ze zwolnienia w ramach art. 31a ust. pkt 8 Akcyzy.

Spółka pełniąc rolę podmiotu holdingowego, w ramach szerokiej działalności gospodarczej w dwóch ze swoich lokalizacji zajmuje się Produkcją ciepła, wytworzonego w wyniku spalania do celów opałowych wyrobów węglowych. Przedmiotowe lokalizacje, w związku ze swym organizacyjnym i finansowym wyodrębnieniem obejmującym między innymi zobowiązania, przy określonym parytecie udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej przekraczającym 10% posiadają status zakładu energochłonnego w rozumieniu art. 31a ust. 7 Akcyzy.

W związku z powyższym Spółka, wykonując dyspozycje wynikające z normy prawnej konstytuującej stosowny obowiązek ewidencyjny, zawartej w art. 91a Akcyzy, odnotowuje stosowny obrót wyrobami węglowymi (zarówno sprzedaży, jak i zużycia na cele zwolnione, jak i niezwolnione) przy wykorzystaniu przewidzianych w przedmiotowym przepisie ewidencji (dalej: "Ewidencji").

W ramach przyjętej strategii biznesowej z dniem 1 stycznia 2014 r., Wnioskodawca zamierza wprowadzić system ewidencji Obrotu węglem zgodnie z którym planuje:

1. Zastąpienie dokumentów dostawy, wystawionych według rygoru wynikającego z § 2 ust. 7 Rozporządzenia, fakturą, w której treści określona będzie: klasyfikacja sprzedawanych wyrobów węglowych według właściwego kodu Nomenklatury Scalonej (CN), ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy - w myśl art. 31a ust. 3 pkt 1 Akcyzy. Przedmiotowa faktura zostanie wystawiona w zgodzie z art. 106i ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.; dalej: "VAT"), nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy wyrobów węglowych. Dokument ten swym zakresem obejmował będzie wszystkie dostawy paliwa zrealizowane na rzecz kontrahenta w jednym miesiącu kalendarzowym z ujęciem ich w odrębnych liniach faktury oraz wskazywał będzie, zgodnie z imperatywem zapisanym wprost w treści normy prawnej wynikających z art. 106e ust. 1 pkt 6 VAT, datę zakończenia dostaw wyrobów węglowych na ostatni dzień tego miesiąca.

2. Zastąpienia podpisu, którym FNW potwierdza nabycie wyrobów węglowych na fakturze. Przedmiotowa zmiana zostanie poprzedzona zmianą Umowy, która zostanie uzupełniona o preambułę o treści: "Niniejsza Umowa została zawarta pomiędzy Sprzedającym - profesjonalnym podmiotem uczestniczącym w obrocie wyrobami węglowymi posiadającym status Pośredniczącego Podmiotu Węglowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, a Kupującym dokującym zużycia zakupionego wyrobu do celów opałowych posiadającym status Finalnego Nabywcy Węglowego. Kupujący oświadcza ponadto, iż zakupione wyroby węglowe będzie zużywał do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, jako zakład energochłonny w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, jako podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej". Zapis ów zostanie odpowiednio skorelowany z faktycznym przedmiotem zużycia przez FNW, w ramach zwolnienia normowanego postanowieniami art. 31a Ustawy. Ponadto Strony umowy ustalają, iż rozliczenia wolumenu sprzedanego wyrobu węglowego dokonywać będą na podstawie faktur, ewentualnie dokumentów dostawy. Tym samym, ewentualne różnice w przedmiotowym wolumenie (niedobory lub nadwyżki) powstałe pomiędzy nadaniem przez Sprzedającego, a odbiorem przez Kupującego wyrobów węglowych rozliczone zostaną w odpowiednich dokumentach przewidzianych w Umowie dla reklamacji. Powyższe wyłącza konieczność potwierdzania przez Kupującego faktu nabycia i przeznaczenia zakupionych wyrobów węglowych do celów zwolnionych. W konsekwencji Wnioskodawca zamierza odstąpić od potwierdzania przedmiotowego nabycia przez odbiorcę wyrobów węglowych bezpośrednio na fakturze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wystawienie jednej faktury dokumentującej szereg, de facto fizycznie odrębnych dostaw wyrobów węglowych zakupionych w jednym miesiącu, które realizowane są w oparciu o Umowę, w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym dokonano dostaw lub płatności w części lub całości za taką dostawę, pozostaje w zgodzie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stanem prawnym w zakresie VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy prawnie dopuszczalnym rozwiązaniem w stanie faktycznym od 1 stycznia 2014 r. będzie wystawienie jednej faktury obejmującej w swej treści wszystkie transakcje dostawy wyrobów węglowych zrealizowane na przestrzeni jednego miesiąca na podstawie Umowy, w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym dokonano dostaw lub płatności w części lub całości za taką dostawę.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.) z dniem 1 stycznia 2014 r. wejdą w życie znowelizowane normy prawne regulujące w sposób odrębny od obowiązującego w dniu sporządzenia niniejszego wniosku stanu prawnego, kwestię momentu powstania obowiązku podatkowego, jak i dokumentowania czynności opodatkowanych przy wykorzystaniu faktur.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 VAT obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy, jednak w odróżnieniu od obecnie funkcjonującego stanu prawnego, warunkiem konstytuującym przedmiotowy obowiązek nie będzie już sama czynność wystawienia faktury.

Rola faktury w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. ograniczona zostanie do stricte dokumentacyjnej. Jej wystawienie nie będzie zatem powodować skonkretyzowanych konsekwencji w treści, jak i momencie powstania obowiązku, co w sposób zasadniczy zmienia jej rolę w obrocie prawno-podatkowym.

Jedynym zatem prawnym ograniczeniem funkcjonowania tego dokumentu pozostanie wymóg określający termin jego wystawienia, który w przypadku sprzedaży wyrobów węgłowych, zgodnie z art. 106i ust. 1 VAT upływa z dniem 15 miesiąca następującego po miesiącu: w którym dokonano dostawy, lub (art. 106i ust. 2 VAT).

Oczywistym pozostaje także, iż w myśl art. 106e ust. 1 pkt 6 VAT wystawiona według powyższego schematu faktura będzie zawierała odpowiednio datę zakończenia dostawy towarów, rozumianą jako dzień, w którym po raz ostatni w dokumentowanym miesiącu nastąpiła dostawa wyrobów węglowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez pojęcie sprzedaży należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z dniem 1 stycznia 2014 r. - przez art. 1 pkt 49 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług - został uchylony art. 106 ustawy.

Niemniej jednak zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - dodanym z dniem 1 stycznia 2014 r. przez art. 1 pkt 50 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przepis art. 106b ust. 3 ustawy stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Natomiast, w myśl art. 106i ust. 1 ustawy - dodanego z dniem 1 stycznia 2014 r. - fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z kolei przepis art. 106i ust. 6 ustawy stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 3, fakturę wystawia się:

Ponadto z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Art. 1 pkt 17 ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 19a.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z powołanych przepisów wynika, że od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy będzie kreował moment dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi; natomiast moment wystawienia faktury dokumentującej daną transakcję nie będzie miał wpływu na powstanie obowiązku podatkowego z ww. tytułu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w szeroko rozumianym sektorze energetycznym. W ramach Obrotu węglem Wnioskodawca jest zgłoszonym Pośredniczącym Podmiotem Węglowym. Spółka w ramach Obrotu węglem zaopatruje podmioty dokonujące zużycia wyrobów węglowych w ramach zwolnienia scharakteryzowanego w art. 31a ust. 1 Akcyzy, będących Finalnymi Nabywcami Węglowymi. Dostawy przedmiotowego paliwa:

a. realizuje na podstawie długoterminowych umów na sprzedaż wyrobów węglowych określających m.in. kwestię miejsca odbioru, przewidywanego wolumenu obrotu czy parametrów jakościowych,

b. Spółka dokumentuje przy wykorzystaniu, wystawionego zgodnie z warunkami określonymi w § 2 ust. 5 i 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1108; dalej: "Rozporządzenia"), dokumentu dostawy,

c. odbywają się przy wykorzystaniu w głównej mierze transportu kolejowego, a poszczególne partie wyrobów węglowych dostarczane są z częstotliwością wynikającą z Umowy i potrzeb Kontrahenta. W konsekwencji prowadzi to do sytuacji, iż w odniesieniu do niektórych Odbiorców, dostawa paliwa odbywa się jeden raz w miesiącu, natomiast dla części w ramach jednego miesiąca dokonywanych jest od kilku do kilkunastu dostaw.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy będzie miał prawo do dokumentowania wszystkich dostaw towarów, zrealizowanych w oparciu o umowę na rzecz jednego nabywcy, w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym dokonano dostaw lub płatności

Zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami od dnia 1 stycznia 2014 r. wprowadzona została ogólna zasada, zgodnie z którą fakturę należy wystawiać nie później niż 15. dnia od zakończenia miesiąca, w którym została dokonana dostawa towarów lub wykonana usługa. Nie ma zatem przeszkód, aby podatnik na jednej fakturze zawarł wszystkie transakcje dokonane w ciągu miesiąca kalendarzowego.

Zmiana w zakresie terminu wystawiania faktur pozwala zrealizować obowiązek zapewnienia podatnikom możliwość wystawiania faktur zbiorczych, o których mowa w art. 223 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Stosownie bowiem do art. 223 Dyrektywy na warunkach, które określą państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, dopuszcza się sporządzenie faktury zbiorczej obejmującej kilka odrębnych dostaw towarów lub usług.

Z uwagi na powołane wyżej przepisy należy wskazać, że po wejściu w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. zmian do ustawy o VAT, Wnioskodawca ma prawo do dokumentowania wszystkich (lub kilku odrębnych) dostaw towarów, zrealizowanych w trakcie danego miesiąca na rzecz jednego nabywcy, poprzez wystawienie jednej faktury VAT najpóźniej do 15. dnia miesiąca po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku akcyzowego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.