IPPP3/443-13/10-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie warunków zwolnienia alkoholu etylowego zawartego w aromatach stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie warunków zwolnienia alkoholu etylowego zawartego w aromatach stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zakupie od polskich podmiotów oraz w przyszłości (gdy uzyska status zarejestrowanego handlowca) od podmiotów z innych krajów Unii Europejskiej aromatów zawierających alkohol etylowy. Aromaty te klasyfikowane są do pozycji 3302 nomenklatury CN, która w taryfie celnej opisywana jest jako "mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (włącznie z roztworami alkoholowymi) na bazie jednej lub na wielu takich substancjach, w rodzaju stosowanych jako surowce w przemyśle...".

Część aromatów zakupywana jest z zapłaconą akcyzą (która odprowadza podmiot sprzedający) zaś druga część zakupywana jest bez akcyzy bowiem Spółka składa oświadczenie, że będą one stosowane do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, zgodnie z treścią zawartą w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11). Odsprzedając następnie aromaty zakupione ze zwolnieniem od akcyzy, podmiot kupujący zobowiązany jest dostarczyć Spółce oświadczenie, że będzie je stosował do celu określonego w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11).

Spółka podobnie będzie postępowała w przypadku uzyskania status zarejestrowanego handlowca. Od aromatów nabywanych wewnątrzwspólnotowo, które nie będą przeznaczone na cele objęte zwolnieniem będzie płacona akcyza, zaś od aromatów przeznaczonych na cele określone w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) nie będzie płacona akcyza, po otrzymaniu od podmiotu kupującego oświadczenia o zastosowaniu do celów zwolnionych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Spółka kupując aromaty z zawartością alkoholu etylowego od podmiotu polskiego może go nabywać z zastosowaniem zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), a następnie odsprzedawać innemu podmiotowi polskiemu również z zastosowaniem zwolnienia jeżeli podmiot kupujący ten aromat będzie go stosował do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

O ile inne artykuły ustawy (od 31 do 37) uzależniają zastosowanie zwolnienia od spełnienia określonych warunków, to zwolnienie zawarte w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym nie jest obwarowane żadnymi warunkami. Na mocy art. 38 ust. 2 pkt 1 Minister Finansów ma uprawnienia do określenia dodatkowych warunków zwolnienia, to jednak rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228), nie określa dodatkowych warunków zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Oznacza to również, że Spółka nie musi posiadać zezwolenia jako podmiot pośredniczący (art. 2 pkt 23 ustawy), bowiem nie są to wyroby zwolnione ze względu na przeznaczenie (zwolnienie ze względu na przeznaczenie określone jest w art. 32 ustawy) oraz nie są dostarczane ze składu podatkowego (podmiot sprzedający Spółce aromaty ze zwolnieniem zawartym w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie musi ich trzymać w składzie podatkowym).

Z przepisów wynika, że Spółka nie musi posiadać żadnego zezwolenia aby móc kupować od polskich podmiotów i sprzedawać innym polskim podmiotom aromaty na bazie alkoholu ze zwolnieniem wynikającym z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, jednakże podczas kontroli musi wykazać na dokumentach handlowych, że aromaty zostały sprzedane w celu określonym w zwolnieniu.

Ad 2.

Spółka nabywając wewnątrzwspólnotowo aromaty z zawartością alkoholu etylowego może go nabywać z zastosowaniem zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), a następnie odsprzedawać innemu podmiotowi polskiemu również z zastosowaniem zwolnienia jeżeli podmiot kupujący ten aromat będzie go stosował do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. O ile inne artykuły ustawy (od 31 do 37) uzależniają zastosowanie zwolnienia od spełnienia określonych warunków, to zwolnienie zawarte w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym nie jest obwarowane żadnymi warunkami. Na mocy art. 38. ust. 2 pkt 1 Minister Finansów ma uprawnienia do określenia dodatkowych warunków zwolnienia, to jednak rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228), nie określa dodatkowych warunków zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Oznacza to również, że Spółka nie musi posiadać zezwolenia jako podmiot pośredniczący (art. 2 pkt 23 ustawy), bowiem nie są to wyroby zwolnione ze względu na przeznaczenie (zwolnienie ze względu na przeznaczenie określone jest w art. 32 ustawy) oraz nie są dostarczane ze składu podatkowego. Z przepisów wynika, że Spółka może nabywać wewnątrzwspólnotowo aromaty na bazie alkoholu z zastosowaniem zwolnienia i sprzedawać innym polskim podmiotom aromaty na bazie alkoholu ze zwolnieniem wynikającym z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, jednakże podczas kontroli musi wykazać na dokumentach handlowych, że aromaty zostały sprzedane w celu określonym w zwolnieniu.

Ad 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 4 w powiązaniu z art. 10 ust. 1 oraz ust. 10 opodatkowaniu podlega nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów. Zatem na podmiocie, który nabył od Spółki aromaty na bazie alkoholu ze zwolnieniem określonym w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy (złożył stosowne oświadczenie w jakim celu je nabywa) ciąży obowiązek podatkowy jeżeli nie będzie mógł wykazać, że zużył te towary niezgodnie z celem określonym w zwolnieniu.

Ad 4.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym ani rozporządzeń wykonawczych nie ustanawiają żadnych warunków które podmiot musi spełnić aby móc skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Zgodnie z art. 16 ustawy podmiot jest zobowiązany złożyć zgłoszenie rejestracyjne jeżeli czynności które wykonuje podlegają opodatkowaniu akcyzą lub są zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Zwolnienie zawarte w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie jest określone ze względu na przeznaczenie lecz ma charakter ogólny. Zwolnienie zawarte w ustawie ze względu na przeznaczenie zawarte jest w art. 32 i tylko wówczas miałoby zastosowanie postanowienie w art. 16 ustawy. Dlatego też podmiot kupujący od Spółki aromaty z zastosowaniem zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie musi być zarejestrowany zgodnie z art. 16 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 43 ww. załącznika określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

W sytuacji określonej we wniosku należy jednak brać pod uwagę zapisy art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zakupie od polskich podmiotów oraz w przyszłości (gdy uzyska status zarejestrowanego handlowca) od podmiotów z innych krajów Unii Europejskiej aromatów zawierających alkohol etylowy. Aromaty te klasyfikowane są do pozycji 3302 nomenklatury CN, która w taryfie celnej opisywana jest jako "mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (włącznie z roztworami alkoholowymi) na bazie jednej lub na wielu takich substancjach, w rodzaju stosowanych jako surowce w przemyśle...".

Część aromatów zakupywana jest z zapłaconą akcyzą (którą odprowadza podmiot sprzedający) zaś druga część zakupywana jest bez akcyzy bowiem Spółka składa oświadczenie, że będą one stosowane do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, zgodnie z treścią zawartą w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym. Odsprzedając następnie aromaty zakupione ze zwolnieniem od akcyzy, podmiot kupujący zobowiązany jest dostarczyć Spółce oświadczenie, że będzie je stosował do celu określonego w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka podobnie będzie postępowała w przypadku uzyskania statusu zarejestrowanego handlowca. Od aromatów nabywanych wewnątrzwspólnotowo, które nie będą przeznaczone na cele objęte zwolnieniem będzie płacona akcyza, zaś od aromatów przeznaczonych na cele określone w art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym nie będzie płacona akcyza, po otrzymaniu od podmiotu kupującego oświadczenia o zastosowaniu do celów zwolnionych.

Należy zauważyć, że Minister Finansów na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy, mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32 ustawy, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Na podstawie m.in. tego upoważnienia zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U. Nr 32, poz. 228).

W ww. rozporządzeniu nie określono dodatkowych warunków dotyczących stosowania zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy. Spółka nie ma zatem obowiązku prowadzenia ewidencji czy składania zabezpieczenia akcyzowego.

Niemniej jednak w interesie Wnioskodawcy będzie wskazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż przedmiotowe wyroby zostały faktycznie wykorzystane lub mają być wykorzystane na cele zwolnione od podatku akcyzowego, tj. do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1.

Należy więc zauważyć, iż instytucja zarejestrowanego handlowca i niezarejestrowanego handlowca - w myśl art. 57 ust. 1 oraz art. 60 ust. 1 ustawy - jest ściśle związana z nabywaniem wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych wysyłanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a więc nie dotyczy wyrobów o kodzie CN 3302 zwolnionych od akcyzy.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w przypadku handlu i pośrednictwa w handlu aromatami o kodzie CN 3302, przeznaczonymi do produkcji artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego, na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, bez spełniania dodatkowych warunków.

Ponadto, wskazać należy, iż ww. sytuacji nie jest wymagane prowadzenie składu podatkowego, posiadanie statusu zarejestrowanego handlowca bądź niezarejestrowanego handlowca, nie jest wymagane przemieszczenie zwolnionych aromatów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, czy składanie zabezpieczenia akcyzowego. Przy czym bez znaczenia jest fakt, czy po nabyciu od producenta przedmiotowe aromaty są od razu wykorzystywane w procesie produkcji, czy tylko magazynowane. Istotnym elementem jest przeznaczenie tych wyrobów, zgodnie z ww. przepisem.

Natomiast, odpowiadając na pytanie nr 3 należy wskazać przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 1 podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku użycia alkoholu etylowego niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy obowiązek podatkowy będzie ciążył na nabywcy aromatów zawierających przedmiotowy alkohol etylowy.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 4 należy zauważyć, iż w myśl art. 16 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Zgodnie z treścią powyższego przepisu obowiązek rejestracji podmiotu dla podatku akcyzowego występuje wtedy gdy podmiot wykonuje działalność w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym lub czynności z wykorzystaniem wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Należy również zauważyć, iż zwolnienia, o którym mowa w artykule 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie traktuje się jako zwolnienia ze względu na przeznaczenie.

W związku z powyższym, nabywca aromatów o kodzie CN 3302 przeznaczonych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, o których mowa w art. 30 ust. 9 pkt 5 nie jest obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, ponieważ w przypadku zwolnienia alkoholu etylowego zawartego w przedmiotowych wyrobach nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.