IPPP3/443-1257/14-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej w Belgii, posiada w Polsce nieruchomości, które wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, tj. do wynajmu powierzchni w posiadanych nieruchomościach za wynagrodzeniem. W celu rozliczania podatku VAT z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na obszarze Polski Spółka zarejestrowała się jako podatnik VAT czynny. W efekcie, dla potrzeb dokumentowania i rozliczania świadczonych usług najmu na obszarze Polski, Spółka posługuje się polskim numerem identyfikacji podatkowej, a w wystawianych dla klientów fakturach VAT uwzględnia kwoty podatku należnego, który jest przez nią rozliczany w deklaracjach VAT-7 składanych do polskiego urzędu skarbowego.

W związku z prowadzeniem działalności przy wykorzystywaniu posiadanych nieruchomości, Spółka nabywa, od polskich jak i zagranicznych dostawców określone usługi. Zasadniczo, przedmiotowe usługi nabywane przez Wnioskodawcę można podzielić na dwie grupy: usługi związane z konkretną nieruchomością oraz usługi niematerialne, które nie dotyczą konkretnej nieruchomości, ale są związane z całokształtem funkcjonowania Spółki takie jak usługi doradztwa podatkowego, usługi notarialne, usługi tłumaczeń.

Działalność gospodarczą Spółka prowadzi w Polsce z wykorzystaniem posiadanych w Polsce zasobów technicznych (w postaci posiadanego mienia nieruchomego), nie zatrudniając przy tym żadnych pracowników. Wszystkie czynności konieczne do bieżącej obsługi relacji z najemcami oraz związane z codziennym użytkowaniem nieruchomości w Polsce wykonywane są przez pracowników niezależnych polskich firm współpracujących ze Spółką. Ponadto, czynności administracyjno-zarządcze wykonywane są przez pracowników samej Spółki w działach ulokowanych organizacyjnie poza Polską. Wnioskodawca nie posiada w Polsce swoich pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie faktycznym przedstawionym powyżej, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w Polsce, Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o VAT oraz w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE nr 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE 2011.77.1).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o VAT.

Polskie przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Definicja ta zawarta jest w rozporządzeniu 282/11, które zgodnie z prawem UE należy stosować bezpośrednio i na takiej samej zasadzie, jak przepisy prawa krajowego. Zgodnie z art. 11 rozporządzenia 282/11 stałe miejsce świadczenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (...) lub też by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Wskazana definicja jest zgodna ze stanowiskiem prezentowanym w dotychczasowym orzecznictwie sądów polskich oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z przytoczonej definicji wynika, iż dla uznania, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, spełnione powinny zostać łącznie następujące przesłanki:

* podatnik musi doprowadzić do tego, że powstanie pewne miejsce znajdujące się w innej lokalizacji niż ta, w której znajduje się siedziba działalności gospodarczej podatnika,

* miejsce to posiada przymiot "stałości",

* miejsce to charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza technicznego,

* miejsce to charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego,

* miejsce to posiada możliwość odbioru i wykorzystywania usług i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do przedstawionego opisu, zauważyć należy, iż wypełnione jest kryterium stałości prowadzonej działalności na terytorium Polski, bowiem Spółka wykorzystuje posiadane przez siebie nieruchomości do celów wynajmu w sposób permanentny.

Ponadto należy stwierdzić, iż wypełnione jest kryterium posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego. Przedmiotem działalności Spółki jest bowiem wynajem powierzchni, a Wnioskodawca wykorzystuje przecież w tym celu posiadane nieruchomości.

Odnośnie posiadania odpowiednich zasobów ludzkich, definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i orzecznictwo nie wskazuje czy pod pojęciem personel należy rozumieć wyłącznie osoby związane z przedsiębiorcą stosunkiem pracy, a co za tym idzie, nie ma przeszkód aby personel wykonywał swoje obowiązki na podstawie innej umowy np. umowy o świadczenie usług. Zatem fakt, iż wszelkie czynności potrzebne do obsługi nieruchomości i wynajmowanych przez Spółkę innym podmiotom nieruchomości wykonywane są przez podmioty zewnętrzne lub przez pracowników Spółki, z których jednak żaden zasadniczo nie przebywa w miejscu położenia nieruchomości, nie będzie przesądzać o tym, ież Spółka nie posiada odpowiednich zasobów ludzkich na terytorium Polski, na co zwrócił uwagę także Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2012 r. o sygn. IPPP3/443-737/12-2/SM. Nie zmienia tego również fakt, iż Spółka nie posiada w Polsce kadry zarządzającej, a wszelkie decyzje biznesowe podejmowane są na terytorium Belgii.

Reasumując,w ocenie Spółki posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą", podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tekst jedn.: wynikającym z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.).

Przedmiotowe zagadnienie zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 77/1, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 11 tego rozporządzenia:

1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z punktu (4) części wstępnej (preambuły) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie (mającego wpływ na kształt ww. definicji pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności" określonej w rozporządzeniu 282/2011) zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 pomiędzy Günter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (Niemcy) Trybunał stwierdził, że "Artykuł 9 (1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (...) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel, jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (...)."

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (Holandia) Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług. Natomiast w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s Trybunał stwierdził " (...) Ponadto niepodobna uznać, że usługi są dostarczane w innym zakładzie niż miejsce, gdzie dostawca prowadzi działalność, chyba że zakład jest minimalnej wielkości, a zasoby kadrowe i techniczne niezbędne do świadczenia usług są stale obecne (Berkholz, paragraf 18)". W wyroku w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy) Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 pomiędzy Lease Plan Luxembourg SA a Państwem Belgijskim.

Ponadto z wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fűr Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: "Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15. Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)".

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności wynikająca z rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie (które, jak wyżej wskazano, było uwzględniane przy formułowaniu przedmiotowej definicji), pozwala wymienić kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności". Jak wynika z samej nazwy "stały", to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny.

Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą działalności gospodarczej w Belgii, posiada w Polsce nieruchomości, które wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W celu rozliczania podatku VAT Spółka zarejestrowała się jako podatnik VAT czynny i dla potrzeb dokumentowania i rozliczania świadczonych usług najmu, Spółka posługuje się polskim numerem identyfikacji podatkowej, rozlicza podatek należny w deklaracjach VAT-7. Spółka prowadzi w Polsce działalność gospodarczą z wykorzystaniem posiadanych zasobów technicznych (w postaci posiadanego mienia nieruchomego), nie zatrudniając przy tym pracowników.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dotyczącej najmu powierzchni w posiadanych nieruchomościach położonych w Polsce za wynagrodzeniem.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że - jak wynika z okoliczności faktycznych sprawy - w przypadku świadczenia usługi najmu powierzchni w posiadanej nieruchomości Wnioskodawca w Polsce posiada własne zaplecze techniczne w postaci nieruchomości będących przedmiotem wynajmu. Wnioskodawca nie zatrudnia w Polsce pracowników. Jak wynika ze stanu faktycznego, czynności konieczne do bieżącej obsługi relacji z najemcami oraz związane z codziennym użytkowaniem nieruchomości w Polsce wykonywane są przez pracowników niezależnych polskich firm współpracujących ze Spółką. Natomiast czynności administracyjno-zarządcze wykonywane są przez pracowników samej Spółki w działach ulokowanych organizacyjnie poza Polską. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i orzecznictwo nie wskazują czy pod pojęciem personel należy rozumieć wyłącznie osoby związane z przedsiębiorcą stosunkiem pracy. W związku z tym nie ma przeszkód aby personel wykonywał swoje obowiązki na podstawie innej umowy np. umowy o świadczenie usług. Fakt, że czynności potrzebne do obsługi nieruchomości wynajmowanych przez Spółkę innym podmiotom wykonywane są przez podmioty zewnętrzne nie ma charakteru decydującego na tyle, żeby stwierdzić, że Spółka nie posiada odpowiednich zasobów ludzkich na terytorium Polski. Zasadnicze znaczenie w tym przypadku ma stały charakter działań prowadzonych przez usługodawców Wnioskodawcy świadczących usługi najmu nieruchomości należących do Wnioskodawcy. Wobec tego należy uznać, że kadra pracownicza zarządzająca nieruchomościami Spółki na terytorium Polski na podstawie umowy o świadczenie usług wypełnia przesłankę stałego zaplecza personalnego działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

W konsekwencji, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria: posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce ciągła obecności ludzkich zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym, zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zatem, działalność Wnioskodawcy związana z wynajmem nieruchomości na terenie Polski charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie własnego zaplecza personalnego dla uznania, że Wnioskodawca posiada na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku przy wykorzystaniu infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, Spółka prowadzi działalność w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a zatem, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w związku z wynajmem nieruchomości w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.