IPPP3/443-125/09/11-4/S/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1150/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 179/10, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu 19 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania 7% stawką podatku VAT sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w hali garażowej zlokalizowanej w budynku - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 7% stawką podatku VAT sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w hali garażowej zlokalizowanej w budynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność inwestycyjną celem zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych swoich członków. W ramach działalności inwestycyjnej są wznoszone budynki mieszkalne celem przeniesienia własności lokali mieszkalnych na członków spółdzielni. Lokale mieszkalne będące przedmiotem przeniesienia własności spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Podpisywany z członkiem spółdzielni akt notarialny przewiduje, że Spółdzielnia przenosi na rzecz członka spółdzielni samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu. Strony ustaliły nadto, że z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej zlokalizowanej w przedmiotowym budynku. Za ww. przedmiot przeniesienia własności strony określiły zgodnie z prawem spółdzielczym wkład w łącznej kwocie brutto odpowiadającej kosztowi budowy, w której zawarty jest podatek VAT w obowiązującej stawce 7%. Dokumentacja ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych w charakterystyce obiektu stwierdza, że w podpiwniczeniu każdego z budynków mieści się hala garażowa. Stan ten potwierdza powiatowy inspektor nadzoru budowlanego wskazując, że w budynku mieszkalnym, wielorodzinnym jest dziewięćdziesiąt samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi i wspólnymi. Stąd też, dla poszczególnych miejsc postojowych, ani dla całego podziemnego pomieszczenia garażowego, które znajduje się w obrębie budynku nie są utworzone odrębne księgi wieczyste. Nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Hala z miejscami postojowymi wchodzi w skład nieruchomości wspólnej stanowiącej współwłasność właścicieli lokali, stanowi otwartą przestrzeń a miejsca parkingowe nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb (co potwierdza załącznik do projektu wykonawczego: "Rzut piwnic"). Miejsce postojowe samo w sobie nie stanowi także samodzielnego lokalu w rozumieniu ustawy o własności lokali. Stąd przedmiotem przeniesienia własności obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z konkretnego miejsca postojowego oznaczonego danym numerem znajdującego się w części podziemnej budynku. Prawo do miejsca postojowego jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W aktach notarialnych zawieranych między Spółdzielnią a jej członkami zawarte jest oświadczenie: "Strony ustalają nadto, że z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z jednego (ew. dwóch) miejsc parkingowych jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego zostanie założona tylko jedna księga wieczysta. Wykonawca ze względu na treść art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT do wykonanych robót w ramach budowy budynku w tym jego części podziemnej stosował jedną stawkę 7%".

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Mieszkania będące przedmiotem przeniesienia własności przez Spółdzielnię na rzecz członków spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Podpisany z członkiem spółdzielni akt notarialny będzie stanowić, że spółdzielnia przenosi na członka spółdzielni samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i udziałem w działce gruntu. Strony ustaliły nadto, że z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca (lub dwóch miejsc) postojowych w hali garażowej zlokalizowanej w przedmiotowym budynku. Za przedmiot sprzedaży strony określiły cenę w łącznej kwocie brutto, w której zawarty jest podatek VAT w obowiązującej stawce 7% odpowiadającą kosztami budowy. Do robót wykonywanych w budynku wykonawca stosował prawidłowo jednolitą stawkę 7%. Przedmiotem przeniesienia własności obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia prawa do korzystania z miejsca parkingowego bez prawa lokalu mieszkalnego, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, że przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku VAT właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku) skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. orzeczenia NSA sygn. akt: FSK 2480/04 publ. lex nr 175282 oraz I FSK 103/2005 - niepubl., I WSA w Warszawie sygn. akt III SA/WA 1052/07). W rozpatrywanej sprawie przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej - umowy przeniesienia własności jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym, określonym jako udział w częściach wspólnych całej nieruchomości. Czynność ta jest objęta jednym aktem notarialnym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego została założona tylko jedna księga wieczysta, bez konieczności rozbicia na dwie niezależne od siebie nieruchomości. Przedmiotem obrotu nie może być tylko część budynku o ile ma ona charakter odrębnego lokalu (por. A Cisek, Rejent z 1997/10/44). Dodatkowo podkreślić należy, że z mocy art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy o własności lokali wynika, że współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy. A to oznacza, że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali. Ponadto to od właściciela budynku mieszkalnego zależy, co do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, czy dokona uznania tego pomieszczenia jako elementu nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum albo wydzieli garaż na odrębną własność jako samodzielny lokal w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali i dokona jego sprzedaży oddzielnie od lokalu mieszkalnego. Tymczasem będący przedmiotem interpretacji przepis z art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT stanowi, że preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych w stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Stanowisko takie potwierdza linia orzecznictwa sądów administracyjnych wyrażona m.in. wyrokami WSA w Poznaniu z dnia 15 lutego 2008 r. (sygn. I SA/PO 1206/07), WSA w Warszawie z dnia 5 października 2007 r. (sygn. III SA/WA 1181/07), WSA w Kielcach z 2 stycznia 2009 r. - I SA/KE 445/08, a także NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. (sygn. FSK 103/05). Mając powyższe na uwadze uznać należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego - tj. stawce 7%. Dodatkowo za przedstawionym stanowiskiem przemawia art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, który stwierdza, że członek wnosi wkład budowlany (...) w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jego lokal. Zastosowanie stawki innej niż 7% nie będzie zgodne z kosztami budowy, które są określone w kwocie brutto.

W dniu 20 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP3/443-125/09-2/MM stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu 19 lutego 2009 r.) jest nieprawidłowe. W wydanej interpretacji tut. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że pomieszczenia przynależne (a więc związane z danym budynkiem) ale nie pełniące funkcji związanej z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, są zupełnie czymś innym niż pomieszczenia pomocnicze. W konkretnym przypadku, przedstawionym we wniosku, następuje dostawa ułamkowej części pomieszczenia przynależnego, które to pomieszczenie przynależne jednak jako całość nie służy do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych a do zaspokajania "innych potrzeb" osób korzystających z "samodzielnego lokalu mieszkalnego". Cała podziemna hala garażowa, na którą składają się poszczególne miejsca parkingowe stanowi część użytkową budynku. Dostawa miejsc parkingowych w wielostanowiskowej hali garażowej znajdujących się w dolnej części obiektów budownictwa mieszkaniowego, stanowiąca jedną powierzchnię (przy zastosowaniu różnych form prawnych m.in. poprzez sprzedaż ułamkowej części płyty garażowej ze wskazaniem miejsca parkowania) podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Ponadto tut. Organ podatkowy wskazał, iż:

* rozwiązanie problemu na podstawie jakiej decyzji administracyjnej Spółka może potraktować związane z własnością lokalu mieszkalnego prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej zlokalizowanej w podziemiach budynku jako podstawę do określenia stawki VAT innej niż 7%, nie mieści się w zakresie podatku od towarów i usług.

* określenie wartości podstawy opodatkowania dla prawa do korzystania z miejsca postojowego znajdującego w podziemiach budynku mieszkalnego nie leży w kompetencji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Interpretacja powyższa była przedmiotem skargi wniesionej przez Spółkę.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1150/09 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku Sąd wskazał, iż w realiach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości fakt, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca parkingowego, jak również nie ma możliwości nabycia samego prawa do korzystania z miejsca parkingowego.

W przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym, miejsca parkingowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi, gdyż nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Garaże te nie znajdują się również w lokalu o charakterze użytkowym, ze współwłasnością którego związane byłoby prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego.

Oznacza to, z punktu widzenia przepisów podatkowych, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn wynikających z przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. orzeczenia NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt I FSK 2480/04 publ. LEX nr 175282 oraz z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt I FSK 103/2005 - niepubl. i WSA w Warszawie z dnia 13 września 2007 r. w sprawie III SA/Wa 1052/07).

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej - umowy sprzedaży jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca parkingowego znajdującego się w części wspólnej budynku mieszkalnego została założona tylko jedna księga wieczysta, bez konieczności rozbicia na dwie niezależne od siebie nieruchomości. Czynność ta, wbrew stanowisku organów podatkowych prawidłowo objęta jest jednym aktem notarialnym.

W związku z powyższym, za błędny uznać należy wyrażony w zaskarżonej interpretacji pogląd Ministra Finansów, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwiema transakcjami, tj. sprzedażą lokalu mieszkalnego oraz sprzedażą miejsca parkingowego. Część budynku może być przedmiotem obrotu, o ile ma charakter odrębnego lokalu, a takiego charakteru nie mają garaże w przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że z mocy art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), który z mocy art. 27 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych ma zastosowanie do kwestii nie uregulowanych w przepisach tejże ustawy wynika, że współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy, a to oznacza, że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali.

Stosownie do stanowiącego przedmiot wykładni w niniejszej sprawie art. 41 ust. 12 i ust. 12a u.p.t.u. preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Skarżącą wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Nie sposób podzielić argumentacji organu podatkowego, że gdyby zamierzeniem ustawodawcy byłoby umożliwienie stosowania preferencyjnej stawki VAT do dostawy miejsc postojowych (bądź miejsca postojowego) sprzedawanych łącznie z lokalem mieszkalnym, wyraziłby to expressis verbis w treści przepisu, bądź nie wprowadzałby wyłączenia z preferencji lokali użytkowych.

W rezultacie należy uznać, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych znajdujących się w częściach wspólnych budynku, które nie stanowią odrębnej nieruchomości lokalowej, stanowi jedną czynność prawną i podlega tej samej stawce podatku od towarów i usług, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego.

Wyrok ten był również przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 179/10 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Po zapoznaniu się ze sprawą Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż niezasadne są zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. 41 ust. 1, 2, 12 i 12a ustawy o VAT oraz § 5 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., poprzez błędną wykładnię w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych. W wydanym przez siebie wyroku Sąd podzielił pogląd WSA w Warszawie, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych znajdujących się w częściach wspólnych budynku, które nie stanowią odrębnej nieruchomości lokalowej, stanowi jedną czynność prawną i podlega tej samej stawce podatku od towarów i usług, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1150/09 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 179/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.