IPPP3/443-1247/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu 14 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem piwa. W strukturach Spółki, w ramach działalności prowadzonej w W., funkcjonuje wyspecjalizowany dział marketingu prowadzący działania o charakterze promocyjno - reklamowym, polegające m.in. na:

* organizacji spotkań z kontrahentami,

* koordynacji umów sponsorskich,

* projektowaniu materiałów reklamowych,

* zapewnienie udziału Spółki w targach zagranicznych,

* działaniach public relations - m.in. współpraca z mediami, opracowywanie informacji prasowych,

* koordynacji działań dotyczących ochrony znaków towarowych (krajowej i międzynarodowej),

* opracowywaniu tekstów reklamowych i nazw produktów,

* opracowywaniu wzorów opakowań produktów,

* utrzymywaniu domen internetowych należących do Spółki.

Powyższe działania kreują pozytywny wizerunek Spółki oraz należących do niej znaków towarowych i przyczyniają się do wzrostu sprzedaży jej produktów. Obecnie dział marketingu posiada na tyle duże wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne w strukturze, że Spółka planuje w najbliższej przyszłości sprzedaż tego działu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz powiązanej spółki kap1tałowej wyspecjalizowanej w prowadzeniu działalności marketingowej.

Zgodnie z planem, sprzedażą zostaną objęte wszystkie składniki materialne i niematerialne działu marketingu, w tym:

* aktywa trwałe - środki trwałe (m.in. wyposażenie biurowe i komputery) i wartości niematerialne i prawne (prawa do znaków towarowych, licencje na specjalistyczne oprogramowanie graficzne),

* aktywa obrotowe - zapasy materiałów marketingowych,

* należności (o ile wystąpią na moment transakcji),

* środki pieniężne niezbędne do regulowania bieżących zobowiązań,

* zobowiązania z tytułu dostaw i usług związane z działalnością marketingową,

* tytuł prawny do części nieruchomości w której prowadzona jest działalność działu marketingu.

Przeniesieniu do spółki powiązanej będą podlegały wszystkie prawa i obowiązki z umów związanych ze świadczeniem usług marketingowych. Dla pracowników działu marketingu analizowana transakcja będzie oznaczała przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 kodeksu pracy (tekst jedn. Dz. U. Z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). W wyniku przeprowadzonej reorganizacji Spółka będzie prowadzić wyłącznie działalność produkcyjno-sprzedażową, natomiast Spółka powiązana będzie świadczyć usługi marketingowe na rzecz Wnioskodawcy oraz innych podmiotów i zarządzać prawami do znaków towarowych.

Część przedsiębiorstwa Spółki stanowiąca obecny dział marketingu charakteryzuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Stanowi ona zespół składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez pracowników do realizacji funkcji marketingowych. Obecnie dla działu marketingu nie jest sporządzany odrębny bilans, jednakże system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie pozycji księgowych do działalności marketingowej (m.in. dzięki ewidencji miejsca powstawania kosztów).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż składników majątkowych Spółki charakteryzujących się stopniem zorganizowania jak przedstawiono w niniejszym wniosku stanowi sprzedaż zorganizowanej część przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana część przedsiębiorstwa, stanowiąca obecny dział marketingu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a jej sprzedaż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że dany zespół składników majątkowych posiada przymiot "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", o ile łącznie spełnia następujące warunki:

Zespół składników wchodzących w skład części przedsiębiorstwa Spółki. Podstawowym warunkiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zorganizowany zespół składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 26 listopada 2008 r. - sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB oraz z dnia 16 lutego 2009 r. - sygn. IPPB/415-1303/08-7/JB).

Wskazać należny ponadto stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2011.07.06 (sygn. IPPP1/443-532/11-4/BS) zgodnie, z którym podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest więc to, aby zbycie obejmowało zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) dodatkowo, zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 14 września 2005 r. (sygn. ZD/406-137/CIT/05) warunkiem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z tych grup składników majątkowych. W ocenie Spółki warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych niematerialnych będzie spełniony w analizowanym przypadku, gdyż w skład wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (działu marketingu), stanowiącej przedmiot sprzedaży wejdą wszystkie aktywa i pasywa pozwalające na realizację jej funkcji. Będą to zarówno składniki materialne (środki trwałe), jaki niematerialne (prawa do znaków towarowych). W skład przenoszonych składników będą wchodziły również zobowiązania, które zostały wprost wymienione w analizowanych przepisach jako element definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto przenoszone składniki będą tworzyły określony zespół, a nie tylko sumę poszczególnych składników. Zespół tych składników umożliwi bowiem spółce powiązanej podjęcie działalności marketingowej wykonywanej obecnie w ramach Wnioskodawcy przez dział marketingu i osiągania z tego tytułu przychodów w świetle powyższego należy uznać, ze składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży będą stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Wyodrębnienie organizacyjne części przedsiębiorstwa Spółki przepisy ustawy o VAT nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. W praktyce organów podatkowych wskazuje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 listopada 2008 r. - sygn. ILPB3/423-480/08-5/EK). Podobne zdanie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji z dnia 2010.12.09. sygn. IBPP3/443-711/10/PH "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)." Opisana część przedsiębiorstwa jest już obecnie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Spółki jako odrębny dział, posiada przypisanych pracowników oraz składniki majątkowe i realizuje specyficzne funkcje. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem sprzedaży spełni warunki do uznania jej za wyodrębnioną organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Wyodrębnienie finansowe części przedsiębiorstwa Spółki zdaniem Spółki wyodrębniona część przedsiębiorstwa prowadząca działalność marketingową spełnia warunki do uznania jej za wyodrębnioną ze struktur pod względem finansowym w praktyce organów podatkowych wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu w Interpretacji z dnia 10 lipca 2007 r. - sygn. PD-3/423-17/07 oraz Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z dnia 28 kwietnia 2006 r. - sygn. 1472/ROP1/423-38/144/06/MC) w praktyce podkreśla się, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione i przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. - sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB). Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych warunkiem wystarczającym do uznania, ze spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z dnia 22 sierpnia 2005 r. - sygn. DF/415-15/05, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r. - sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB) w szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany z zespół składników majątkowych. Wyodrębnienie nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (tak np. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2011.07.06. sygn. IPPP1/443-532/11-4/BS).

Należy wskazać, że Spółka posiada obecnie narzędzia rachunkowe pozwalające na przypisanie kosztów działalności do działu marketingu (ewidencja według miejsca powstawania kosztów). Obecnie nie jest dokonywane przyporządkowanie przychodów, ponieważ dział marketingu działa głównie na rzecz Spółki, a jedynie w niewielkim zakresie na rzecz podmiotów zewnętrznych. Należy przy tym wyjaśnić, że wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz kontrahentów nie jest wyodrębniane, ponieważ jest zwykle wliczone w wynagrodzenie za dostawę produktów. Mając jednak na uwadze, że zgodnie z definicją zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna mieć potencjalną zdolność do realizacji działań gospodarczych (a co zatem idzie potencjalną zdolność do generowania przychodów), należy stwierdzić, że przy pomocy analiz ekonomicznych spółka jest w stanie dość precyzyjnie oszacować przyszłe przychody spółki zależnej. Wynika to z faktu, że wynagrodzenie Spółki zależnej z tytułu świadczonych usług będzie kalkulowane metodą "koszt plus" (powiększenie kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem usług o odpowiednią marżę). Istniejąca obecnie szczegółowa ewidencja kosztów oraz znajomość obowiązujących na rynku marż pozwala zatem oszacować potencjalne przychody zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu świadczonych usług przed wydzieleniem.

Zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT, zespół składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do kwestii, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości kwestia, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. - sygn. IPPB/423-6/08-3/MB oraz Interpretacji z dnia 19 lutego 2009 r. - sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). Jak wynika ze stanowiska przedstawionego w interpretacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 3 stycznia 2007 r. (sygn. 1472/ROP1/423-360/06/RM), " (...) aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym". Podobnie wypowiedział się Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Interpretacji z dnia 28 kwietnia 2006 r. (sygn. 1472/ROP1/423-38/144/06/MC): "w sytuacji gdy nabyciu podlegają składniki majątkowe, na których opierała się działalność gospodarcza sprzedającego i które zarazem umożliwiają przejęcie funkcji spełnianej za pomocą tego majątku, zachodzą podstawy do przyjęcia, że przedmiotem umowy jest sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie (tak np. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2011.08.03. (sygn. ILPP1/443-574/10/11-S/NS) w tym zakresie Spółka pragnie wskazać, że wydzielona część przedsiębiorstwa będzie wyposażona we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji powierzonych zadań, a nabywca będzie mógł w oparciu o nie od razu rozpocząć działalność w podobnym zakresie jak wykonywana obecnie w ramach Spółki. Przy pomocy nabytej części przedsiębiorstwa Spółka powiązana będzie również w stanie uzyskiwać dochody - a więc prowadzić działalność efektywną ekonomicznie. Potwierdzeniem należytego wyodrębnienia analizowanej części przedsiębiorstwa ze struktury Spółki jest również fakt ze kontynuowanie działalności marketingowej oraz zarządzania prawami do znaków towarowych nie będzie wymagało od Spółki powiązanej żadnych dodatkowych nakładów finansowych, czy tez przeprowadzania restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że zespół składników majątkowych wchodzących z skład wydzielonej części przedsiębiorstwa wykazuje na tyle istotną samodzielność, że mógłby stanowić niezależne od Spółki przedsiębiorstwo. Reasumując, zdaniem Spółki wydzielona część przedsiębiorstwa, stanowiąca obecny dział marketingu, spełni warunki do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten jest implementacją art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. W sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.