IPPP3/443-123/11-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011 r. (data złożenia 27 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług prywatnego nauczania gry w tenisa - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług prywatnego nauczania gry w tenisa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Prowadzę działalność gospodarczą polegającą na nauczaniu gry w tenisa dzieci i młodzież. Z zawodu jestem nauczycielem wychowania fizycznego z przygotowaniem pedagogicznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy usługi prywatnego nauczania gry w tenisa oraz innych dyscyplin sportu świadczone przez Wnioskodawcę jako nauczyciela, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku VAT, mówi, że ze zwolnienia z VAT korzystają usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym świadczone przez nauczycieli. Zwolnienie to ma charakter podmiotowo - przedmiotowy. Warunek podmiotowy Wnioskodawca spełnia, gdyż jest nauczycielem wychowania fizycznego. Przepis niezbyt precyzyjnie reguluje przedmiot zwolnienia, gdyż nie określa, co dokładnie ma być nauczane w ramach tej usługi. Wskazówką jest poziom, na jakim nauka ma być prowadzona (i przez kogo). Widać tu ścisłe nawiązanie do zakresu nauczania obowiązującego w szkole. Zatem zakresem tym należy objąć wszystkie zajęcia szkolne: zarówno te teoretyczne jak i praktyczne, jakim jest sport (wychowanie fizyczne). Korzystając z tej analogii, oraz biorąc pod uwagę, kto świadczy te usługi, należy przyjąć, że ustawodawca mówiąc o zwolnieniu miał na myśli lekcje nauczania wszystkich przedmiotów bez wyjątku. Zatem prywatne lekcje nauczania przez Wnioskodawcę gry w tenisa (jednej z dyscyplin sportu) mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenia ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Natomiast na podstawie lit. j) powołanego art. 132 ust. 1 Dyrektywy zwolnione zostało nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

I tak też zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Analizując powołaną wyżej regulację zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku VAT jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Nie ma przy tym znaczenia, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż jest nauczycielem wychowania fizycznego z przygotowaniem pedagogicznym i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na nauczaniu gry w tenisa dzieci i młodzież.

Jak wyjaśniono powyżej wprowadzone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do usług nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczonych przez osoby fizyczne, które są nauczycielami. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego wskazać należy, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 23 grudnia 2008 r. w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego w poszczególnych typach szkół (Dz. U. Nr 4, poz. 17) nauczanie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym obejmuje wychowanie fizyczne. Przy czym zgodnie z zapisami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 sierpnia 2009 r. w sprawie dopuszczalnych form realizacji dwóch godzin obowiązkowych zajęć wychowania fizycznego (Dz. U. Nr 136, poz. 1116), określającego formy realizacji dwóch godzin obowiązkowych zajęć wychowania fizycznego dla uczniów klas IV-VI szkoły podstawowej, gimnazjum i szkół ponadgimnazjalnych, w ramach tygodniowego wymiaru godzin, mogą być prowadzone w formie zajęć: sportowych, rekreacyjno-zdrowotnych, tanecznych oraz aktywnych form turystyki. Propozycje form realizacji zajęć - zgodnie z ww. rozporządzeniem - powinny uwzględniać: potrzeby zdrowotne uczniów, ich zainteresowania oraz osiągnięcia sportowe w danej dziedzinie sportu lub aktywności fizycznej, uwarunkowania lokalne, miejsce zamieszkania uczniów, tradycje sportowe środowiska lub szkoły i możliwości kadrowe. Co więcej w podstawie programowej kształcenia ogólnego dla gimnazjów i szkół ponadgimnazjalnych, których ukończenie umożliwia uzyskanie świadectwa dojrzałości po zdaniu egzaminu maturalnego stanowiącej załącznik numer 4 do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 23 grudnia 2008 r. w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego w poszczególnych typach szkół w zakresie wychowania fizycznego w części określonej jako "treści nauczania - wymagania szczegółowe" podniesiono, iż uczeń stosuje w grze: odbicie piłki oburącz sposobem dolnym, zagrywkę, forhend i bekhend, zawody. Tak więc Wnioskodawca ucząc gry w tenisa dzieci i młodzież świadczy usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym. Ponadto stosownie do analizowanego przepisu Wnioskodawca z zawodu jest nauczycielem wychowania fizycznego z przygotowaniem pedagogicznym a przedmiotowe usługi świadczy prywatnie.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, wypełnione są zarówno przesłanki podmiotowe jak i przedmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę (nauczyciela) usługi prywatnego nauczania dzieci i młodzież gry w tenisa podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług prywatnego nauczania gry w tenisa. Kwestia prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług organizacji obozów sportowych została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.