IPPP3/443-1189/10-4/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) - uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie IPPP3-443-1189/10-2/JF z dnia 16 grudnia 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie ww. wniosku w dniu 16 grudnia 2010 r. IPPP3-443-1189/10-2/JF. Wezwanie doręczono w dniu 27 grudnia 2010 r. Odpowiedzi na wezwanie udzielono w dniu 29 grudnia 2010 r. (data stempla pocztowego), do tut. biura wpłynęła w dniu 3 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jawna jest dealerem samochodów. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. opodatkowana podatkiem VAT sprzedaż samochodów osobowych. Dostawca Wnioskodawcy zgodnie z umową wystawia faktury w formie elektronicznej (umowa zgłoszona do urzędu skarbowego). Kontrahent w momencie błędnego zafakturowania dostawy samochodu (błąd w cenie) dokonuje korekty na zwrot towaru a następnie ponownie wystawia fakturę VAT z prawidłową ceną sprzedaży. Wszystkie dokumenty znajdują się następnie na dostępnym dla Wnioskodawcy serwerze. W chwili kiedy Dostawca otrzymuje od Wnioskodawcy informację, iż Wnioskodawca nie dokonał zwrotu i ponownego zakupu pojazdu Dostawca informuje (mailem lub telefonicznie), że Jego system nie ma technicznych możliwości dokonania korekty ceny. Jedyny sposób to zwrot towaru i ponowne fakturowanie. Dostawca prosi o zignorowanie nieprawidłowych faktur i korekt do nich, które w związku z tym powstają a znajdują się na serwerze. W księgach Wnioskodawcy (rejestrach VAT) znajdują się wyłącznie prawidłowe faktury a błędne faktury i korekty do nich nie są ujmowane w żaden sposób w ewidencji Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie posiada formalnej informacji w jaki sposób ewidencjonuje takie zdarzenie Dostawca - czy traktuje te dokumenty jako anulowane czy ujmuje je w ewidencji VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo ujmując w ewidencji tylko prawidłowy dokument (fakturę VAT) odliczając podatek naliczony nie uwzględniając pozostałych dokumentów - faktury VAT i faktury ją anulującej wystawionej na zwrot towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 88 ust. 3a pkt 3 i 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, ma za zadanie wyeliminowanie tzw. "pustych faktur" oraz kilkukrotnej sprzedaży tego samego towaru. Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym przypadku nie zachodzą sytuacje, które nie stanowią podstawy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu otrzymanych faktur na zakup pojazdów. Wystawienie dodatkowej faktury korygującej nie ma na celu uszczuplenia zobowiązań podatkowych czy obejścia prawa podatkowego i wynika wyłącznie z trudności technicznych naszego kontrahenta. Dlatego też Wnioskodawca uważa za słuszne ujmowanie w ewidencji wyłącznie faktury VAT dokumentującej sprzedaż w prawidłowej wysokości i odliczenie od niej podatku naliczonego. Przy jednoczesnym całkowitym pominięciu w ewidencji księgowej jak i podatkowej dodatkowych dokumentów jako dokumentów VAT anulowanych - chociaż znajdują się one na dostępnym dla nas serwerze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, który stanowi, iż podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10 - 13. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do odliczenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jeżeli jednak podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie - w myśl ust. 11 tego artykułu - może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (ust. 4c).

Z powyższego wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie dostawy towaru. Odliczenia podatku naliczonego dokonuje nabywca towaru w okresie rozliczeniowym, w którym jako podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, a nabyte towary służą wykonaniu czynności opodatkowanych. Ponadto kwoty otrzymanych rabatów winny być uwzględnione w kwocie podatku naliczonego obniżającego podatek należny.

Jednocześnie prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego ograniczone zostało przez przepisy art. 88 ustawy. I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 3 i pkt 4 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Z powyższych przepisów wynika, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje gdy sprzedaż udokumentowano więcej niż jedną fakturą. Prawo to nie przysługuje również wówczas, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a w szczególności gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało lub też kwoty wynikające z faktur są niezgodne ze stanem rzeczywistym.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Minister Finansów skorzystał z upoważnienia wynikającego z art. 106 ust. 11 ustawy - zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji, może określić, w drodze rozporządzenia, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Wspólnot Europejskich, potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki w zakresie przesyłania danych w formie elektronicznej i kodowania tych danych - i wydał rozporządzenie z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2005 r. Nr 133, poz. 1119). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2011 r. zostało zastąpione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu ich udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli podatkowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661).

Przepisy ww. rozporządzeń odnoszą się jedynie do formy wystawiania, wysyłania, przechowywania i udostępniania faktur. W pozostałym zakresie do faktur wystawianych, przesyłanych bądź przechowywanych w formie elektronicznej zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i rozporządzeń w tym zakresie.

Na podstawie art. 109 ust. 3 ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Powyższe przepisy zobowiązują podatników (którzy wykonują czynności inne niż tylko zwolnione) do powadzenia ewidencji zawierającej dane pozwalające na prawidłowe sporządzenie deklaracji podatkowej. Ewidencja powinna zawierać dane dotyczące podstawy opodatkowania, kwoty podatku należnego, kwoty podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub podlegającej zwrotowi. Nadto dane wprowadzone do ewidencji winny odzwierciedlać stan rzeczywisty.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji kiedy wystąpiła pomyłka w cenie nabytego towaru oraz biorąc pod uwagę art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności - trzeba uznać, że podatnik posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących rzeczywiste transakcje gospodarcze. Wskutek tego winien wykazać w ewidencji kwoty zawarte w fakturze dokumentującej rzeczywiste nabycie towaru i tym samym nie powinien w prowadzonej ewidencji wykazywać czynności, które nie miały miejsca, w rozpatrywanym przypadku jest to faktura dokumentująca zwrot towaru, ponieważ do zwrotu towaru nie doszło. Podatnikowi przysługuje jednocześnie prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w części dotyczącej transakcji dokonanej. Prawo to nabywa z chwilą otrzymania faktury dokumentującej rzeczywistą czynność. Zastosowanie znajduje wówczas art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) ustawy, na podstawie którego podatnik z chwilą otrzymania faktury nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczących pozycji, dla których podane zostały kwoty zgodne z rzeczywistością.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonując czynności opodatkowane nabywa w celu dalszej odsprzedaży samochody osobowe. Strony na podstawie zawartej umowy wystawiają faktury elektroniczne i nie istnieje techniczna możliwość wystawienia faktury korygującej w tej samej formie. W związku z technicznym problemem Dostawca pozoruje zwrot towarów dokonując korekty ("do zera") wystawionej faktury i następnie wystawia fakturę wykazując prawidłową cenę. W tej sytuacji Wnioskodawca nie ujmuje pierwszej faktury i jej korekty w ewidencji podatku VAT, wykazując w ewidencji ostateczną fakturę z prawidłową ceną i odlicza podatek naliczony wynikający właśnie z tej faktury.

Przedstawiony stan sprawy w odniesieniu do powołanych obowiązujących przepisów wskazuje, iż Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z ust. 10 pkt 1 ustawy posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę dokumentującą nabycie samochodu osobowego stanowiącego towar handlowy podlegający opodatkowaniu z uwzględnieniem ograniczenia wymienionego w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym nie można stwierdzić, iż faktura, na podstawie której Wnioskodawca zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego jest fakturą potwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane. Faktura ta nie zawiera również kwot niezgodnych z rzeczywistością, bowiem Wnioskodawca dokonał nabycia w wysokości wynikającej z posiadanej dokumentacji. W związku z tym nie znajdą zastosowania przepisy ograniczające prawo Wnioskodawcy do odliczenia kwoty podatku naliczonego wymienione w art. 88 ust. 3a ustawy.

Wobec powyższego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej w związku z nabyciem samochodu osobowego na podstawie otrzymanej faktury "prawidłowej" bez uwzględnienia pozostałych dokumentów - faktury VAT i faktury ją anulującej wystawionej na zwroty towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie nadmienić należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości wystawiania faktur przez dostawcę w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.