IPPP3/443-1181/14-2/JF - VAT w zakresie uznania wyodrębnionych składników majątku (klubów) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych składników majątku (klubów) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych składników majątku (klubów) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi przedsiębiorstwo funkcjonujące na rynku fitness i wellness w sektorze premium. Spółka posiada sześć klubów sportowych znajdujących się w różnych lokalizacjach. W klubach odbywają się zajęcia związane z działalnością Spółki na rynku fitness i wellness. Zajęcia prowadzone są przez wykwalifikowany personel. Klienci klubów mogą również ćwiczyć indywidualnie, bez pomocy wykwalifikowanego personelu/instruktorów.

W związku z faktycznym długoletnim wyodrębnieniem działalności prowadzonej przez kluby (dalej zwane łącznie: "Klubami") oraz mając na celu optymalizację procesów biznesowych, w szczególności zaś dążąc do zwiększenia sprawności w zakresie planowania i kontroli operacyjnej, Spółka zamierza wyodrębnić każdy z Klubów jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") Spółki. W konsekwencji powstaną dwa ZCP.

Nie jest przy tym wykluczone, że w przyszłości Spółka wyodrębni kluby działające w pozostałych lokalizacjach (tekst jedn.: poza centrum handlowym) również jako ZCP, Może to nastąpić, w szczególności, w przypadku gdy dokonanie planowanego obecnie wydzielenia potwierdzi oczekiwane korzyści operacyjne stąd wynikające, m.in. związane ze zwiększeniem sprawności w zakresie planowania i sprawowania kontroli nad działalnością bieżącą Klubów. Spółka nie wyklucza także sprzedaży Klubów podmiotowi niepowiązanemu.

Kluby prowadzą działalność na terenie centrum handlowego w zakresie treningu personalnego, zajęć fitness, zajęć dla firm oraz dietetyki. Szczegółowy przedmiot działalności Klubów podawany jest do wiadomości publicznej na ich osobnych stronach/podstronach internetowych.

Każdy z Klubów posiada zindywidualizowane wzorce umów, które będą zawierane z ich Klientami.

W związku z ww. działalnością Klubów, do każdego z nich zostały faktycznie przyporządkowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnione w strukturze wewnętrznej Spółki obejmujące m.in.:

* środki trwałe, w tym m.in. urządzenia do ćwiczeń i inne środki trwałe;

* wartości niematerialne i prawne (przede wszystkim licencje na oprogramowanie komputerowa);

* wyposażenie biurowe;

* należności, w tym bieżące należności od klientów Klubów;

* prawa i obowiązki z umów z dostawcami (w tym dotyczące zajmowanych lokalów oraz ich utrzymania) oraz z klientami dotyczących działalności prowadzonej przez Kluby;

* prawa i obowiązki z umów o pracę oraz innych umów, na podstawie których personel przyporządkowany do Klubów wykonuje na ich rzecz swoje czynności;

* środki pieniężne;

* zobowiązania (m.in. zobowiązania wobec pracowników i innego personelu przyporządkowanego do Klubów, a także wobec dostawców) funkcjonalnie związane z Klubami.

Ww. składniki są wykorzystywane wyłącznie w ramach działalności poszczególnych Klubów i są z tego punktu widzenia - zdaniem Spółki - wystarczające.

Klienci Klubów mogą przy tym ćwiczyć zarówno indywidualnie, jak i pod nadzorem wykwalifikowanego personelu/instruktorów. W tym celu do Klubów zostali "alokowani" współpracownicy, których praca jest wykonywana w ramach działalności Klubów, tzn. polega na czynnościach związanych z prowadzeniem m.in. treningów, zajęć fitness, zajęć sportowych dla firm, dbaniem o bezpieczeństwo podczas ćwiczeń, jak również wykonywaniem określonych zadań administracyjnych. Dodatkowo, funkcje zarządzania Klubami, w tym sformalizowanego kontaktu z zarządem Spółki, powierzono menedżerom Klubów (stanowiska Club Managerów).

Od strony organizacyjno-formalnej Kluby zostaną zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddziały. Kluby posiadają również zindywidualizowaną dokumentację wewnętrzną (np. opisy karty stanowisk, regulaminy pracy i wynagradzania oraz odrębne schematy organizacyjne).

Od strony finansowo-księgowej wreszcie Kluby posiadają osobne pomocnicze rachunki bankowe uczestniczące w procesie rozliczenia przychodów dotyczących każdego z nich. Dodatkowo, faktury sprzedażowe wystawiane przez Spółkę w związku z działalnością obydwu Klubów mają charakter zindywidualizowany, tzn. wprowadzono odrębną numerację oraz wskazanie lokalizacji (centrum handlowe), co pozwala na jednoznaczną "alokację" odpowiednich przychodów. Na końcu wreszcie, należy podkreślić, że dla każdego z Klubów przygotowywane są własne prognozy wpływów i wydatków (tekst jedn.: budżety) oraz własne sprawozdania finansowe pro forma (tekst jedn.: uproszczony rachunek zysków i strat oraz bilans sporządzane na podstawie odpowiednich urządzeń księgowych, które pozwalają na identyfikację wpływów i wydatków, aktywów i pasywów związanych z Klubami).

Zarząd Spółki przyjął także uchwały zarządu w sprawie potwierdzenia opisanego powyżej wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Spółki Klubów jako ZCP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Kluby w związku z wyodrębnieniem stanowią ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w konsekwencji czego czy ich ewentualna sprzedaż nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, Kluby stanowią odrębne ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej: Ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego, ewentualna sprzedaż Klubów nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług (na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT).

ZCP to "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania" (art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT).

Mając na względzie tożsamość definicji ZCP wskazanej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Ustawa o CIT") oraz w ustawie o VAT, Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym uznanie Klubów za ZCP na gruncie Ustawy o CIT powinno oznaczać de facto uznanie ich za ZCP również na gruncie ustawy o VAT.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB: "Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych."

W konsekwencji, zasadne jest dokonanie interpretacji definicji ZCP w oparciu o dotychczasową praktykę wypracowaną na gruncie Ustawy o CIT. Mając na względzie powyższe, Kluby będą stanowić ZCP z poniższych względów:

1.

Do Klubów zostały przyporządkowane na podstawie uchwał zarządu Spółki odrębne zespoły składników materialnych (np. sprzęt treningowy, wyposażenie, lokal) i niematerialnych (np. odpowiednie oprogramowanie, wiedza i doświadczenie współpracowników "alokowanych" do Klubów), w tym zobowiązania, które są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez nie działalności oraz są wystarczające - zdaniem Spółki - z tego punktu widzenia.

Kluby są wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (tekst jedn.: są wydzielone w strukturze wewnętrznej Spółki). Dotychczasowe interpretacje wskazują przy tym, że w powyższym zakresie jest wystarczające nawet nieformalne wyodrębnienie danego zespołu składników w formie działu/departamentu (wystarczająca jest faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu kodeksu spółek handlowych). Podobne stanowisko w doktrynie prawa podatkowego zaprezentował przykładowo S. Krempa. "Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe", Wyd. Cd I. Beck, Warszawa 2007, str. 59) czy J. Marciniuk (red.), "Podatek dochodowy od osób prawnych", Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2006, str. 73).

Jak wskazał z kolei Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z 27 stycznia 2005 r.,)"wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd." (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r. sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

W odniesieniu do sytuacji Spółki należy podkreślić, że Kluby są wyodrębnione faktycznie, a ponadto w przedmiotowym zakresie zarząd Spółki przyjął stosowne uchwały oraz dodatkowo Kluby zostaną zarejestrowane w k.k.s. jako osobne oddziały.

Niezależnie od powyższego, Kluby posiadają swoje zindywidualizowane dokumentacje wewnętrzne (np. opisy/karty stanowisk, regulaminy pracy i wynagradzania, czy odrębne schematy organizacyjne). Dodatkowo, wyznaczone osoby kierują ich działaniami (na stanowisku Club Managerów).

3.

Kluby są wyodrębnione finansowo-księgowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki. "Wyodrębnienie finansowe (...). Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z 25 września 2007 r.,).

Kluby prowadzą osobne rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów Klubów (w konsekwencji możliwe jest sporządzanie dla nich odrębnych budżetów, rachunków zysków i strat pro forma, a także bilansów pro forma na bazie alokowanych do Klubów umów, współpracowników i składników majątkowych).

Niezależnie od powyższego, tak jak to zostało powyżej wskazane, Kluby posiadają osobne pomocnicze rachunki bankowe uczestniczące w procesie rozliczenia przychodów dotyczących każdego z nich. Dodatkowo, faktury sprzedażowe wystawiane przez Spółkę w związku z działalnością obydwu Klubów mają charakter zindywidualizowany, tzn. uwzględniają odrębną numerację oraz wskazanie lokalizacji (centrum handlowe "X." lub centrum handlowe "Galeria Y."), co pozwala na jednoznaczną "alokację" odpowiednich dochodów.

4.

Składniki majątkowe "alokowane" do Klubów służą realizacji określonych zadań gospodarczych (tekst jedn.:m.in. realizacji treningu personalnego, zajęć fitness, czy zajęć dla firm w osobnych lokalizacjach). Wyodrębnienie ZCP ma w tym przypadku zapewnić m.in. zwiększenie sprawności operacyjnej w zakresie planowania i kontroli ww. działalności. Stąd spełniony jest również warunek wyodrębnienia funkcjonalnego/biznesowego.

5.

Jak wskazują organy podatkowe: "Należy zauważyć, iż z literalnego brzmienia art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT wynika wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowaniu w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym" (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2000 r. sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

Kluby - zdaniem Spółki - prowadzą swoją samodzielną działalność jak niezależne przedsiębiorstwo (chociaż z prawnego punktu widzenia pozostają częścią Spółki) oraz każde z nich stanowi ZCP, ponieważ posiadają niezależne, przyporządkowane do nich składniki majątkowe, personel/współpracowników, menedżerów, klientów, dostawców, przychody oraz wydatki, podstrony internetowe i budżety.

W konsekwencji, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, ewentualna sprzedaż Klubów przez Spółkę nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.