IPPP3-443-1165/09-4/JF - Opodatkowanie przyznanego wynagrodzenia za realizację zakupów na określonym poziomie oraz sposób udokumentowania bonusów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu 11 grudnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

W dniu 11 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku otrzymanego bonusu oraz jego sposobu udokumentowania.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IPPP3-443-1165/09-2/JF z dnia 7 stycznia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w związku z prowadzoną działalnością polegającą na handlu detalicznym częściami i akcesoriami do pojazdów samochodowych oraz świadczeniem usług konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych zawiera umowy handlowe, na podstawie których dokonuje zakupów towarów produkowanych i/lub sprzedawanych przez dostawców.

Z postanowień umów wynika często, że Spółka za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości otrzymywać będzie określoną procentowo premię pieniężną lub bonus. Wysokość przyznawanego Spółce bonusu jest zatem zmienna w zależności od ilości zakupionych przez podatnika towarów u kontrahenta. Bonus nie jest związany z konkretną dostawą towarów dokonaną przez kontrahenta na rzecz Spółki, ale jest rezultatem wszystkich wyników osiągniętych przez podatnika w określonym czasie (np. w danym miesiącu, kwartale, roku). Dodatkowym warunkiem przyznania premii pieniężnej lub bonusu może być również w niektórych przypadkach terminowa spłata należności przez podatnika. Spółka dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest w żaden sposób zobowiązana do zakupu towarów w określonej ilości w konkretnym odstępie czasowym. Z uwagi na fakt otrzymywania premii, które nie są powiązane z konkretną dostawą czy też dostawami oraz nie są związane z osiągnięciem określonego poziomu zakupów, spółka kwalifikuje tego typu zdarzenia jako świadczenie przez siebie usług na rzecz dostawcy i wystawia fakturę VAT. Postępowanie takie jest jednak zdaniem Spółki nieprawidłowe.

W uzupełnieniu wniosku Spółka dodała, że wypłacane premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem Spółki na rzecz kontrahenta. W umowie handlowej nie ma żadnych zapisów na temat zobowiązania się do odpowiedniego eksponowania towarów zakupionych od kontrahenta, zobowiązania się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, reklamy itp. Aby uzyskać premię nie muszą być spełnione żadne warunki. Premia ta jest kalkulowana w wysokości określonego w umowie procenta od wartości zakupów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, istota niniejszej sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów za co Spółka otrzyma bonus stanowi czynność wymienioną w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Czy czynność zakupu przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 lub dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (odpłatne świadczenie usług), rozumie się przy tym każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres - nie obejmuje wyłącznie działań Spółki, lecz także zobowiązanie do po wstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Artykuł 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Bonus otrzymywany przez Spółkę związany jest ściśle z dokonywanymi od kontrahenta dostawami towarów (mimo, że nie można go powiązać z żadną konkretną dostawą). Zatem czynność ta, jako dostawa towarów już podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (po stronie dostawcy). Nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby zarówno dostawę towarów, jak i świadczenie usług. Zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, stanowi już więc dostawę towarów, ponieważ jest efektem dokonywanych przez Spółkę zakupów towarów od kontrahenta.

Nie można więc uznać zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotów za świadczenie usług, gdyż na uzyskanie określonego pułapu obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów nie może stanowić świadczenia usług, gdyż opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towarów), drugi jako zakup (świadczenia usług) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

W umowach zawieranych przez podatnika osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, za które wypłacana jest premia pieniężna nie stanowi zobowiązania Spółki i Spółka dokonuje zakupów dobrowolnie (nie jest zobowiązana do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości). Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Potwierdza to, że zakupy dokonywane przez Spółkę nie stanowią żadnego zobowiązania, a tym samym nie mogą zostać potraktowane jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy. Otrzymany przez Spółkę bonus za osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jego prawidłowe udokumentowanie powinno nastąpić przy pomocy noty księgowej. Nota księgowa jako uniwersalny dokument księgowy służący dokumentowaniu transakcji, dla których nie przewidziano odrębnych formularzy jest dokumentem prawidłowym dla udokumentowania otrzymanych przez Spółkę bonusów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie opodatkowania otrzymanej premii pieniężnej oraz za nieprawidłowe w zakresie dokumentowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Z kolei na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne. W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która - zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca stwierdził, iż w związku z prowadzoną działalnością polegającą na handlu detalicznym częściami i akcesoriami do pojazdów samochodowych oraz świadczeniem usług konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych zawiera umowy handlowe, na podstawie których dokonuje zakupów towarów produkowanych i/lub sprzedawanych przez dostawców. Z postanowień umów wynika, że Spółka za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości otrzymywać będzie określoną procentowo premię pieniężną lub bonus. Bonus nie jest związany z konkretną dostawą towarów dokonaną przez kontrahenta na rzecz Spółki, ale jest rezultatem wszystkich wyników osiągniętych przez podatnika w określonym czasie (np. w danym miesiącu, kwartale, roku). Dodatkowym warunkiem przyznania premii pieniężnej lub bonusu może być również w niektórych przypadkach terminowa spłata należności przez podatnika. Spółka dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest w żaden sposób zobowiązana do zakupu towarów w określonej ilości w konkretnym odstępie czasowym.

W uzupełnieniu wniosku Spółka dodała, że wypłacane premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem Spółki na rzecz kontrahenta, np. zobowiązanie do odpowiedniego eksponowania towarów zakupionych od kontrahenta, posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, reklamy itp. Aby uzyskać premię nie muszą być spełnione żadne warunki. Premia ta jest kalkulowana w wysokości określonego w umowie procenta od wartości zakupów.

Z powyższego wynika, iż kontrahent aby uzyskać premię lub bonus musi dokonać zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości, z czego w niektórych przypadkach występuje dodatkowy warunek w postaci terminowej spłaty należności przez podatnika. Wysokość premii lub bonusu będzie określona procentowo w zależności od ilości zakupionych przez Podatnika towarów u kontrahenta i dotyczyć będzie wszystkich wyników osiągniętych (wszystkich dostaw) w określonym czasie (np. w danym miesiącu, kwartale, roku). Oznacza to zatem, że Spółka nie będzie świadczyć wobec sprzedawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Brak jest bowiem takich działań Spółki, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich jest zobligowana postanowieniami wynikającymi z umowy dystrybucyjnej w zakresie dotyczącym otrzymywania premii. W takich okolicznościach działania Wnisokodawcy nie wypełniają dyspozycji art. 8 ust. 1 ustawy i w związku z tym nie mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca wskazuje, że wartość przyznanego wynagrodzenia za dokonanie zakupów podlegających opodatkowaniu u dostawcy uzależniona jest od wysokości zrealizowanego obrotu. Opodatkowany obrót jest z kolei w odpowiedni sposób dokumentowany w sposób umożliwiający identyfikację ogół obrotu jak i konkretne dostawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że opisana przez Spółkę "premia pieniężna - bonus" stanowi w istocie rabat obniżający u sprzedawcy wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem na podstawie powołanego wyżej przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., należy wystawić fakturę korygującą, odnoszącą się do faktur dokumentujących wartość zakupów do uzyskania powyższego rabatu w określonym czasie, ponadto uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przyznanego wynagrodzenia za realizację zakupów na określonym w umowie poziomie należy uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie sposobu dokumentowania uznać trzeba za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.