IPPP3/443-1154/10-2/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 30 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych z "zarejestrowanym wysyłającym" - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych z "zarejestrowanym wysyłającym".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza dokonać przywozu z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm. - dalej: u.p.a.).

Przedmiotowe wyroby zostaną wprowadzone do składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego T1 (zawieszająca procedura celna, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 24 u.p.a.).

Ze względu na fakt, że w tym składzie podatkowym znajduje się miejsce uznane przez właściwego dyrektora izby celnej - dopiero w składzie podatkowym przedmiotowe wyroby zostaną objęte procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu w rozumieniu art. 79 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 (dalej w.k.c.).

W składzie podatkowym na terytorium kraju nastąpi zakończenie procedury tranzytu zewnętrznego i dopiero będzie miał miejsce import tych wyrobów energetycznych.

Dokonanie importu wyrobów energetycznych w składzie podatkowym spowoduje powstanie długu celnego i konieczność zapłaty cła, podatku od towarów i usług, ale bez podatku akcyzowego, gdyż towar będzie znajdował się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji istnieje konieczność rejestrowania się Spółki jako "zarejestrowany wysyłający" w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 14a u.p.a., w celu przemieszczenia z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy przywiezionych z terytorium kraju trzeciego wyrobów energetycznych do składu podatkowego, lub skorzystania z usług podmiotu trzeciego prowadzącego działalność gospodarczą jako "zarejestrowany wysyłający".

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nie ma konieczności rejestrowania się jako "zarejestrowany wysyłający" w rozumieniu przepisów u.p.a. lub korzystania z usług podmiotu trzeciego prowadzącego działalność gospodarczą jako "zarejestrowany wysyłający" w przypadku opisanym powyżej.

Za takim stanowiskiem przemawia literalne brzmienie następujących przepisów:

Zgodnie z brzmieniem lit. a)-c) ww. artykułu - procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do:

Z literalnego brzmienia powołanego powyżej przepisu wynika, że instytucja zarejestrowanego wysyłającego jest wymagana tylko w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych (czyli również większości wyrobów energetycznych), które zostały przywiezione na terytorium kraju z państwa trzeciego i które to wyroby zostały dopuszczone do obrotu w miejscu znajdującym się na terytorium Polski, ale poza składem podatkowym.

Przemieszczenie tych wyrobów odbywa się z miejsca importu, które nie posiada statusu składu podatkowego w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 10 u.p.a. m.in. do składu podatkowego.

Zgodnie z definicją zawartą w ww. przepisie, "zarejestrowanym wysyłającym" jest podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotowa definicja potwierdza, że instytucja zarejestrowanego wysyłającego ma umożliwić dokonanie przemieszczania importowanych (dopuszczonych do obrotu) wyrobów akcyzowych (również wyrobów energetycznych) z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 7 importem jest m.in. przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli wyroby te z chwilą wprowadzenia ich na terytorium kraju nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną, bądź jeżeli zostały zwolnione z zawieszającej procedury celnej lub procedura ta została zakończona i powstał dług celny. Tak więc, w przypadku objęcia wyrobów akcyzowych procedurą tranzytu zewnętrznego (zawieszającą procedurą celna) nie dochodzi do importu tych wyrobów. Dopiero po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych objętych zawieszającą procedurą celną do składu podatkowego następuje zakończenie tej procedury i objęcie tych wyrobów procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu (powstaje dług celny).

Powstanie długu celnego w przypadku zakończenia w składzie podatkowym procedury tranzytu i objęcie w tym składzie tego towaru procedurą dopuszczenia do obrotu spowoduje konieczność zapłaty cła, podatku od towarów i usług, natomiast nie spowoduje konieczności zapłaty podatku akcyzowego, gdyż wprawdzie obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu importu powstaje z dniem powstania długu celnego, to z uwagi, że wyroby te będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie przekształci się on w zobowiązanie podatkowe.

Dopiero po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy powstanie zobowiązanie podatkowe i konieczność zapłaty tej daniny.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również brzmienie art. 17 ust. 1 lit. b) ww. Dyrektywy, który stanowi, że wyroby akcyzowe mogą być przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terytorium Wspólnoty, także wtedy, gdy wyroby przemieszczane są przez państwo lub terytorium trzecie:

Na użytek niniejszego artykułu "miejscem importu" jest miejsce, w którym znajdują się wyroby w momencie dopuszczenia do swobodnego obrotu zgodnie z art. 79 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92

Natomiast zgodnie z art. 79 ww. rozporządzenia, dopuszczenie do swobodnego obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru wspólnotowego. Wymaga ono zastosowania środków polityki handlowej, spełnienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie towarów, jak również zastosowania opłat prawnie należnych.

Artykuł 4 pkt 8 Dyrektywy 2008/118/WE zawiera definicję "importu wyrobów akcyzowych", zgodnie z którą jest to wprowadzenie wyrobów akcyzowych na terytorium Wspólnoty, o ile wyroby te w chwili ich wprowadzenia na terytorium Wspólnoty nie zostaną objęte zawieszającą procedurą celną. Importem wyrobów akcyzowych jest również ich zwolnienie z zawieszającej procedury celnej.

Jedną z zawieszających procedur celnych jest określona w art. 91 ust. 1 lit. a) w.k.c. procedura tranzytu zewnętrznego (tzw. T1), która pozwala na przemieszczenie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegającym w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej.

Biorąc powyższe pod uwagę Spółka podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", użyte w ustawie określenia oznaczają:

* zarejestrowany wysyłający - podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy, procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego (pkt 10 ww. art. 2 ust. 1).

Z powyższego wynika, że procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych importowanych z miejsca importu do np. składu podatkowego na terytorium kraju, o ile podmiot tego dokonujący (importer lub nie), posiada status zarejestrowanego wysyłającego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że Spółka zamierza dokonać przywozu z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy. Przedmiotowe wyroby zostaną wprowadzone do składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego T1. Ponadto Spółka stwierdza, iż ze względu na fakt, że w tym składzie podatkowym znajduje się miejsce uznane przez właściwego dyrektora izby celnej - dopiero w składzie podatkowym przedmiotowe wyroby zostaną objęte procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu w rozumieniu art. 79 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92. W składzie podatkowym na terytorium kraju zakończenie procedury tranzytu zewnętrznego i dopiero będzie miał miejsce import tych wyrobów energetycznych. Dokonanie importu wyrobów energetycznych w składzie podatkowym spowoduje powstanie długu celnego i konieczność zapłaty cła, podatku od towarów i usług, ale bez podatku akcyzowego, gdyż towar będzie znajdował się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Zatem w opisanej we wniosku sytuacji kluczowym będzie rozstrzygnięcie, czy dochodzi do wyżej opisanego przemieszczenia wyrobów z miejsca importu (do np. składu podatkowego), tj. miejsce importu nie jest miejscem, w którym towary są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a co za tym idzie, aby dokonać takiego przemieszczenia (w tej procedurze), podmiot tego dokonujący powinien posiadać ww. status zarejestrowanego wysyłającego.

Z zapisów art. 2 ust. 1 pkt 25 ustawy wynika, że miejsce importu to miejsce, w którym znajdują się importowane wyroby akcyzowe w momencie dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego.

Ponadto z definicji określonej w pkt 7 lit. b) ww. art. 2 ust. 1 ustawy wynika, że import to przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju:

* jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną,

* jeżeli wyroby te zostały zwolnione z zawieszającej procedury celnej lub procedura ta została zakończona i powstał dług celny.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 24 zawieszająca procedura celna to zawieszająca procedura celna w rozumieniu przepisów prawa celnego, jak również wprowadzenie wyrobów akcyzowych do miejsca składowania czasowego, do wolnych obszarów celnych lub do składów wolnocłowych.

Zatem do momentu zakończenia zawieszającej procedury celnej i powstania długu celnego nie dochodzi do importu towarów w myśl ustawy akcyzowej. Miejscem importu będzie zaś miejsce, w którym znajdować się będą te towary w chwili dopuszczenia ich do obrotu (zakończenia zawieszającej procedury celnej).

W tym miejscu stwierdzić należy, że procedura tranzytu zewnętrznego, o której mowa we wniosku, należy do zawieszających procedur celnych. Zgodnie bowiem z art. 84 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r. Nr 302, str. 1 z późn. zm.), dla art. 85-90 gdy używa się określenia "procedura zawieszająca", odnosi się ono w przypadku towarów niewspólnotowych do następujących procedur:

* tranzytu zewnętrznego;

* składu celnego;

* uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń;

* przetwarzania pod kontrolą celną;

* odprawy czasowej.

Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt b) Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE L z dnia 14 stycznia 2009 r. Nr 9, str. 12 z późn. zm.), wyroby akcyzowe mogą być przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terytorium Wspólnoty, także wtedy, gdy wyroby przemieszczane są przez państwo lub terytorium trzecie z miejsca importu do jednego z miejsc przeznaczenia, o których mowa w lit. a) (tekst jedn. m.in. do składu podatkowego), jeśli wyroby są wysyłane przez zarejestrowanego wysyłającego.

Na użytek niniejszego artykułu "miejscem importu" jest miejsce, w którym znajdują się wyroby w momencie dopuszczenia do swobodnego obrotu zgodnie z art. 79 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92.

Natomiast w myśl art. 79 ww. Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dopuszczenie do swobodnego obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru wspólnotowego.

Wymaga ono zastosowania środków polityki handlowej, spełnienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie towarów, jak również zastosowania należności prawnie należnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że takim miejscem, w którym importowane przez Spółkę wyroby energetyczne zostaną objęte procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu, o którym mowa w ww. art. 79 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (a więc miejscem importu), będzie skład podatkowy, w którym znajduje się miejsce uznane przez właściwego dyrektora izby celnej.

Zatem w opisanej sytuacji nie dochodzi do przemieszczenia towaru z miejsca importu do składu podatkowego (bowiem miejscem importu jest skład podatkowy), co wiązałoby się z koniecznością posiadania przez podmiot tego dokonujący statusu zarejestrowanego wysyłającego (aby zastosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy), bowiem w momencie zakończenia tranzytu zewnętrznego wyroby te będą już objęte tą procedurą.

Uwzględniając powyższe, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.