IPPP3/443-1133/11-2/JF - Opodatkowanie nieodpłatnego przekazania materiałów reklamowych oraz urządzeń do użytkowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2011 r. (data wpływu 18 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania materiałów reklamowych oraz urządzeń do użytkowania - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania materiałów reklamowych oraz urządzeń do użytkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja i dystrybucja przetworów mlecznych pod własną marką - wyprodukowanych we własnym zakresie (tj. serki, jogurty, desery mleczne itd.) oraz nabywanych przez Spółkę od innych producentów w celu ich dalszej odsprzedaży (tj. sery, śmietana itp.) na terenie Polski i za granicą.

W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje liczne inicjatywy marketingowe mające na celu promocję oferowanych produktów, zwiększanie wolumenu sprzedaży towarów oraz budowanie prestiżu marki na rynku oraz wśród konsumentów.

W celu promowania produktów Spółki, czyli zwrócenia uwagi konsumentów na asortyment oferowany w sklepach przez Spółkę, Spółka stosuje różnego rodzaju materiały reklamowe przekazywane do kontrahentów Spółki, tj. sklepów, sieci handlowych, punktów sprzedaży itd. (dalej: "Kontrahenci"). Artykuły mające na celu wspieranie sprzedaży (tzw. materiały POS) wykorzystywane przez Spółkę obejmują w szczególności różnego rodzaju:

ii. standy promocyjne wykorzystywane podczas promocji;

iii. inne (niskowartościowe) artykuły reklamowe.

Przez cały okres używania przez Kontrahentów materiałów POS dostarczonych przez Spółkę, materiały pozostają własnością Spółki. Sposób wykorzystania powyższych materiałów jest ściśle określony i wskazywany Kontrahentom w formie umowy, regulaminu lub słownie.

Udostępnianie następuje zasadniczo w trzech formach, w zależności od wartości danego artykułu wspierającego sprzedaż. Warunki udostępniania Kontrahentom poszczególnych materiałów POS są następujące:

Użyczane Kontrahentom w ramach stałej współpracy różnego rodzaju firmowe urządzenia chłodnicze (lodówki, regały chłodnicze itd.) pełnią również funkcję ekspozycyjną. W zależności od rodzaju urządzenia, warunki współpracy w tym zakresie mogą być albo uregulowane w umowie o współpracy i świadczeniu usług zawieranej z poszczególnymi Kontrahentami, lub nieokreślone w umowie.

Wszystkie urządzenia chłodnicze będące przedmiotem najmu stanowią własność Spółki i powinny zostać zwrócone w terminie 14 dni od daty rozwiązania umowy, w stanie niepogorszonym z uwzględnieniem normalnego zużycia. Spółka prowadzi ewidencję urządzeń chłodniczych, umożliwiającą ustalenie podmiotów, którym zostały przekazane lodówki o danym numerze seryjnym z uwzględnieniem informacji czy użyczenie ma miejsce na podstawie umowy czy bez umowy.

Urządzenia chłodnicze przekazywane są Kontrahentom nieodpłatnie. Spółka nie ponosi również żadnych odrębnych opłat zwrotnych za możliwość wstawienia lodówki do sklepu, kosztów eksploatacji (poboru energii elektrycznej, kosztów instalacji, drobnych napraw) itd.

W celu odpowiedniego wyróżnienia produktów oferowanych przez Spółkę na tle pozostałego asortymentu sklepu, jak również ułatwienia organizowania promocji, Spółka wykorzystuje różnego rodzaju standy, w szczególności służące wystawieniu próbek produktów Spółki na degustację w trakcie akcji promocyjnych skierowanych do finalnych konsumentów z udziałem hostess.

W szczególności, standy są przekazywane następującym podmiotom:

Powyższe standy wstawiane są do sklepów na promocje okresowe prowadzone, co do zasady, na postawie regulaminów, po zakończeniu promocji zwracane są ww. podmiotom, a następnie wykorzystywane w trakcie analogicznych akcji promocyjnych prowadzonych w innym sklepie.

Udostępniane w ten sposób materiały reklamowe przekazywane są do używania z zastrzeżeniem ich zwrotu (po ustalonym okresie, np. po zakończeniu promocji, lub zakończeniu współpracy ze Spółką). Mogą zdarzyć się jednak przypadki, że Kontrahenci bez własnej winy nie będą w stanie zwrócić poszczególnych przedmiotów ze względu na ich zużycie, zniszczenie utratę itd.

Standy promocyjne udostępniane są sklepom bez wynagrodzenia. Spółka nie prowadzi zbiorczej ewidencji Kontrahentów, którym udostępniane są standy do wykorzystania w ramach akcji promocyjnych, gdyż bezpośrednią kontrolę nad przekazywanymi i zwracanymi standami sprawują poszczególni dystrybutorzy, którzy są za nie odpowiedzialni. Zarządzanie dystrybucją standów należy do obowiązków służbowych wyznaczonych osób.

Spółka stosuje również inne niskowartościowe artykuły wspierające sprzedaż, które mają na celu zwrócenie uwagi i zainteresowanie potencjalnego konsumenta produktami Spółki. Odnosi się to w szczególności do różnego rodzaju listew papierowych (tzw. shelfsloppery) lub kartonowych wobblerów, plakatów, tablic informujących o promocjach, ulotek z warunkami promocji dla kierowców-dostawców i sklepów.

Materiały reklamowe przekazywane są z zastrzeżeniem zwrotu. Niemniej, z uwagi na fakt, że materiały reklamowe tego typu są niskowartościowe i w krótkim okresie ulegają zużyciu lub zniszczeniu (gdyż w większości są papierowe lub kartonowe), mogą wystąpić sytuacje, że materiały nie będą zwrócone Spółce.

Powyższe materiały reklamowe przekazywane są bezpłatnie poszczególnym sklepom przez przedstawicieli lub kierowców-dostawców Spółki. Przekazanie tego typu materiałów reklamowych nie jest regulowane w umowach, a Spółka nie prowadzi ewidencji artykułów, które zostały przekazane do poszczególnych sklepów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym świadczenie Spółki, polegające na udostępnianiu Kontrahentom artykułów wspierających sprzedaż stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT"), a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione świadczenie Spółki, polegające na udostępnianiu materiałów POS Kontrahentom Spółki stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie zarówno w treści przepisów ustawy o VAT jak i interpretacjach organów podatkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odpłatna dostawa towarów

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem dostawy jak właściciel oznacza, że odbiorca towaru musi uzyskać możliwość rozporządzania towarem, choćby jedynie w ekonomicznym sensie tego pojęcia. Władztwo to nie może być ograniczone, co do określonego terminu bądź warunku, niezależnego od odbiorcy towarów.

W sytuacji udostępniania materiałów POS przez Spółkę nie mamy do czynienia ze skutecznym prawnie ani ekonomicznie przekazaniem władztwa (jak wskazano Spółka pozostaje ich właścicielem, a ustalenia z Kontrahentami wyraźnie określają sposób ich wykorzystywania). Tym samym w omawianych przypadkach nie dochodzi do dostawy - w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tak również tut. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2007 r. (IPPP1-443-185/07-2/RK): "Spośród czynności "przeniesienia prawa rozporządzenia towarami jak właściciel" można wymienić takie czynności jak: sprzedaż, zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu, tj. nie tylko uprawnienia do korzystania z nabytych towarów, ale i obciążenia oraz wyzbycia się własności. Jeżeli zatem Spółka, przekaże sklepom do użytkowania na podstawie zawartych z nimi umów standy, kiwaki (wobblery), busstopy, pop-upy (tuby) oraz kosze, które będę służyć wspieraniu sprzedaży produktów Spółki, a sklepy zobowiązane będą do eksponowania przy użyciu tych przedmiotów - wyłącznie towarów Spółki, z zastrzeżeniem ich zwrotu w przypadku niedotrzymania warunków użytkowania, to nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie tych towarów. Zatem czynność ta nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy."

Analogiczne stanowisko, wyłączające z zakresu VAT nieodpłatne udostępnianie materiałów reklamowych Organy prezentowały również w innych interpretacjach, por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 września 2007 r., IPPP1-443-185/07-2/RK (przekazywanie materiałów merochandisingowych przez podmiot handlujący artykułami chemicznymi), z 28 października 2008 r. IPPP2/443-1267/08-2/k.k. (przekazywanie materiałów merchandisingowych przez hurtownika elektroniki), interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 kwietnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-156/10-4/MN (przekazanie ekspozytorów reklamujących produkowane przez udostępniającego płytki ceramiczne) oraz z 6 czerwca 2010 r., sygn. ILPP1/443-541/10-2/AI (przekazanie regałów ekspozycyjnych przez podatnika handlującego tekstyliami).

Powyższej konkluzji nie zmienia treść art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów należy rozumieć również "wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione".

Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych, zgodnie z treścią zarówno zawieranych przez Spółkę umów jak i regulaminów, na podstawie których udostępnia się materiały Kontrahentom - materiały przekazywane są do używania z zastrzeżeniem zwrotu (po ustalonym okresie lub zakończeniu współpracy). Brak zwrotu wystąpić może jedynie w wyjątkowych okolicznościach, jeżeli będzie on niemożliwy ze względu na niezawinione przez Kontrahenta zniszczenie towaru, jego zużycie lub utratę. Okoliczności te nie tylko nie stanowią "normalnych zdarzeń przewidzianych umową", ale nawet potencjalnie nie powodują przejścia prawa własności na Kontrahenta - a co najwyżej wygaśnięcie praw Spółki (np. przy zużyciu materiału).

Okoliczność, że w wyniku takiego zużycia czy też zniszczenia nie dojdzie do zwrotu towarów, nie może być podstawą do zakwestionowania pierwotnego zamiaru, z jakim działała Spółka, tj. przekazania materiałów do używania z zastrzeżeniem zwrotu.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 20 lutego 2008 r. (sygn. ILPP1/443-416/07-2/BD), podzielający pogląd, iż: "Wynikające np. ze zwykłego używania rzeczy zużycie, jest bowiem elementem ryzyka gospodarczego, jakie nieodłącznie związane jest z udostępnianiem tego typu materiałów.Okoliczność, że w wyniku takiego zużycia nie dojdzie do zwrotu towarów, nie może być podstawą do zakwestionowania pierwotnego zamiaru z jakim działała Spółka, tj. przekazania materiałów do używania z zastrzeżeniem zwrotu. Zatem Spółka przekazując materiały, każdorazowo działa z intencją świadczenia nieodpłatnej usługi użyczenia, nie wykazując woli przeniesienia władztwa nad materiałami na kontrahentów. Brak zaś zwrotu takich materiałów wynika z okoliczności niezależnych od Spółki i nie może stanowić o zmianie istoty dokonanej czynności. W konsekwencji należy uznać, że w każdym przypadku udostępniania materiałów kontrahentom, skutki podatkowe tej czynności należy oceniać jak dla nieodpłatnego świadczenia usług."

Odpłatne świadczenie usług

Przez odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawa o VAT rozumie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Wobec braku przeniesienia (zarówno w sensie prawnym jak i ekonomicznym) prawa do rozporządzania materiałami POS - ich udostępnianie przez Spółkę należy na gruncie ustawy o VAT zakwalifikować jako świadczenie usług.

Jak z kolei wskazano, w okolicznościach będących przedmiotem niniejszego wniosku - udostępnianie to ma charakter nieodpłatny. Zgodnie zatem z treścią art. 8 ust. 2 pkt 2 - nie podlega ono opodatkowaniu, o ile świadczenie to następuje do celów działalności gospodarczej Spółki.

Spółka udostępnia materiały w związku z prowadzonymi działaniami marketingowymi. Rywalizacja na rynku bez tego typu promocji byłaby praktycznie niemożliwa (podobne działania prowadzi konkurencja). Znaczenie takich działań jak ekspozycja logo Spółki, logo produktów u Kontrahentów Spółki, ma niebagatelne znaczenie dla promowania produktów Spółki.

Opisywane działania Spółki nakierowane są bezpośrednio na promowanie dystrybuowanych Spółkę marek produktów, a w konsekwencji na zwiększenie ich sprzedaży - co stanowi kwintesencję działalności gospodarczej Spółki. Tym samym związek opisywanych działań z prowadzoną przez Spółkę działalnością nie jest nawet luźny czy pośredni, a wręcz jest to jeden z czynników o kluczowym znaczeniu dla wyniku Spółki z działalności operacyjnej.

Tak również tut Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2007 r. (IPPP1-443-185/07-2/RK): "Przekazanie materiałów POS sklepom w celu promocji produktów Spółki, nie jest również usługą podlegającą opodatkowaniu w świetle art. 8 ust. 2 ustaw, bowiem, nieodpłatna usługa podlega opodatkowaniu jeśli nie ma związku z działalnością, natomiast przekazanie przez Spółkę materiałów POS zwiększa jej obrót poprzez reklamę produktów Spółki".

Podobnie rozstrzygano również w innych interpretacjach, czego przykładem mogą być chociażby interpretacje przywołane przez Spółkę w poprzednim punkcie niniejszego wniosku - por. interpretacja z 21 września 2007 r., IPPP1-443-185/07-2/RK, z 28 października 2008 r. IPPP2/443-1267/08-2/k.k., interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 kwietnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-156/10-4/MN oraz z 6 czerwca 2010 r., sygn. ILPP1/443-541/10-2/Al.

Mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż opisane powyżej świadczenie Spółki, polegające na udostępnianiu materiałów POS Kontrahentom stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.