IPPP3/443-1029/09-2/KB - Prowadzenie ewidencji zużycia gazu zwolnionego ze względu na przeznaczenie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2009 r. (data wpływu 12 listopada 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prowadzenia ewidencji zużycia gazu zwolnionego ze względu na przeznaczenie jest:

W dniu 12 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prowadzenia ewidencji zużycia gazu zwolnionego ze względu na przeznaczenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka używa do celów opałowych (tj. opalanie pieców do wypalania wyrobów klinkierowych) propan-butan (LPG). Gaz ten magazynowany jest w dwóch podziemnych zbiornikach o pojemności 96 m³ każdy, z których w sposób ciągły, poprzez system rur podawany jest do palników pieców. Na palnikach tych zainstalowane są mierniki zużycia gazu (rejestrujące w m³ zużycie gazu). Przed fazą spalania gaz zostaje rozprężony, podczas czego również dochodzi do zużycia gazu. Ta faza zużycia gazu i faza spalania znajduje odzwierciedlenie w poziomie wypełnienia gazu w zbiornikach.

Zbiorniki te mają określony poziom minimalnego i maksymalnego wypełnienia. W sytuacji gdy gaz w zbiornikach zbliża się do poziomu minimum lub cena gazu na rynku okazuje się konkurencyjna, a zbiornik jest na tyle pusty, aby przyjąć nową autocysternę gazu (w jednym zbiorniku mieści się ponad dwie autocysterny), zamawiana jest nowa dostawa gazu. Dostawy odbywają się autocysternami. Dostawca przy dostawie pozostawia dokument dostawy, WZ, oraz wydruk z licznika autocysterny. Gaz ten przyjmowany jest w ewidencji księgowej Spółki na magazyn materiałów w litrach w ilości wynikającej z dokumentów dostawy i/lub wydruku z licznika dostawcy. Poza tym Spółka ma zainstalowane dwa zbiorniki naziemne na gaz propan zużywany do ogrzewania pomieszczeń administracyjnych i socjalnych. Zbiorniki te również mają procentowe mierniki poziomu wypełnienia, z określonym minimum i maksimum wypełnienia. Dostawy też odbywają się autocysternami wtedy gdy wypełnienie zbliża się do minimum. Takich dostaw w roku jest maksymalnie 4. Historia zużycia gazu wskazuje na stały poziom zużycia - ogrzewane są dokładnie te same pomieszczenia (nie przybywa ich). Każdy zbiornik ma pojemność - 4.850 dm^3, przy czym poziom napełnienia został określony przez producenta zbiorników dla pierwszego jako 77 %, a dla drugiego 85 %.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa ani rozporządzenie nie precyzują, dla jakich okresów czasowych podmiot zużywający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, powinien rejestrować ich zużycie. Jedynie rozporządzenie w § 5 ust. 2 pkt 5 określa, że wpisanie do ewidencji danych powinno nastąpić niezwłocznie po zużyciu wyrobów zwolnionych przez podmiot zużywający, nie później jednak niż następnego dnia po ich zużyciu. W przypadku Spółki ciężko określić, kiedy została zużyta cała dostawa, gdyż Spółka nie dopuszcza do sytuacji by zabrakło gazu w zbiornikach zaś sam gaz jest wykorzystywany w działalności gospodarczej Spółki na bieżąco w sposób ciągły.

W opinii Spółki, mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny prawidłowym postępowaniem byłoby podawanie w ewidencji wyrobów akcyzowych daty zużycia oraz ilości zużytego gazu przez Spółkę na koniec danego miesiąca kalendarzowego. Wpisywanie miesięcznego zużycia odzwierciedla bowiem dokładne i rzeczywiste zużycie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Ad 2.

Ustawa i rozporządzenie nie precyzują tej kwestii stąd Spółka stoi na stanowisku, iż może być to ta sama książka ewidencyjna, a dla czytelności zapisów z wyróżnieniem czy zapis dotyczy gazu przeznaczonego do produkcji czy gazu przeznaczonego do ogrzewania pomieszczeń.

Ad 3.

Spółka stoi na stanowisku, iż rejestracja wskazań wskaźnika wypełnienia zbiorników, tabela litrażowania oraz analiza dostaw gazu jest wystarczająca do stwierdzenia poziomu zużycia gazu produkcyjnego zarówno dla ustalenia zużycia miesięcznego jak i dziennego.

Ad 4.

Spółka stoi na stanowisku, iż dla zachowania prawa do zwolnienia z podatku akcyzowego, poprawnym może być również zarejestrowanie w ewidencji wyrobów akcyzowych zużycia gazu dla celów ogrzania budynku administracyjnego w dniu nowej dostawy gazu.

Ad 5.

Spółka stoi na stanowisku, iż przy ustaleniu zużycia dziennego lub miesięcznego gazu dla celów ogrzania budynku administracyjnego w sytuacji gdy nieprawidłowym jest ewidencjonowanie zużycia w dniu nowej dostawy wystarczające jest oparcie się na zużyciu zarejestrowanym w minionym okresie obrachunkowym (policzonym dla jednego dnia lub dla jednego miesiąca), a następnie skorygowanie tego zużycia o miesięczne wskazania wskaźników wypełnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), zwanej dalej: ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

W świetle natomiast art. 32 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się w przypadku ich dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego.

Jednym z warunków koniecznych zwolnień od akcyzy, w świetle art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, jest prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego handlowca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Szczegółowo zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i sposób jej prowadzenia uregulowany został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 251), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz pkt 2 do pkt 4 rozporządzenia, ewidencja powinna zawierać następujące dane:

Z kolei zgodnie z uregulowaniem § 4 ust. 2 rozporządzenia, w ewidencji określa się w szczególności:

W myśl § 4 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku określenia w dokumencie dostawy ilości gazu płynnego dostarczanego do podmiotu zużywającego w litrach dopuszcza się możliwość określenia w ewidencji jego ilości również w litrach, pod warunkiem podania w niej parametrów jego przeliczenia z jednostek miary wagowych na jednostki miary objętościowe.

Zgodnie natomiast z przepisem § 5 rozporządzenia, wpisanie do ewidencji danych, o których mowa w § 4, powinno nastąpić:

Ewidencja wyrobów zwolnionych przez podmiot zużywający powinna zatem być prowadzona w sposób zgodny z powyższymi przepisami.

Wyjaśnić przy tym należy, iż powyższe przepisy wymagają, żeby wpisów danych do ewidencji dokonywano niezwłocznie po zużyciu wyrobów zwolnionych przez podmiot zużywający, nie później jednak niż następnego dnia po ich zużyciu.

Ponadto, ewidencja ta powinna zawierać m.in. aktualną ilość wyrobów zwolnionych, datę ich zużycia, łączną ilość wyrobów zwolnionych według kodów CN, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego, ilość wyrobów zwolnionych i datę ich zużycia na cele uprawniające do zwolnienia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka używa do celów opałowych (tj. opalanie pieców do wypalania wyrobów klinkierowych) propan-butan (LPG). Gaz ten magazynowany jest w dwóch podziemnych zbiornikach, z których w sposób ciągły, poprzez system rur podawany jest do palników pieców. Na palnikach tych zainstalowane są mierniki zużycia gazu (rejestrujące w m³ zużycie gazu). Przed fazą spalania gaz zostaje rozprężony, podczas czego również dochodzi do zużycia gazu. Ta faza zużycia gazu i faza spalania znajduje odzwierciedlenie w poziomie wypełnienia gazu w zbiornikach. Zbiorniki te mają określony poziom minimalnego i maksymalnego wypełnienia. W sytuacji gdy gaz w zbiornikach zbliża się do poziomu minimum lub cena gazu na rynku okazuje się konkurencyjna, a zbiornik jest na tyle pusty, aby przyjąć nową autocysternę gazu, zamawiana jest nowa dostawa gazu. Dostawca przy dostawie pozostawia dokument dostawy, WZ, oraz wydruk z licznika autocysterny. Gaz ten przyjmowany jest w ewidencji księgowej Spółki na magazyn materiałów w litrach w ilości wynikającej z dokumentów dostawy i/lub wydruku z licznika dostawcy. Poza tym Spółka ma zainstalowane dwa zbiorniki naziemne na gaz propan zużywany do ogrzewania pomieszczeń administracyjnych i socjalnych. Zbiorniki te również mają procentowe mierniki poziomu wypełnienia, z określonym minimum i maksimum wypełnienia. Dostawy też odbywają się autocysternami wtedy gdy wypełnienie zbliża się do minimum. Takich dostaw w roku jest maksymalnie 4. Historia zużycia gazu wskazuje na stały poziom zużycia - ogrzewane są dokładnie te same pomieszczenia (nie przybywa ich). Każdy zbiornik ma pojemność - 4.850 dm³, przy czym poziom napełnienia został określony przez producenta zbiorników dla pierwszego jako 77 %, a dla drugiego 85 %.

Z treści Wniosku wynika również, że wskazania wskaźników procentowych wypełnienia zbiorników (zużywanego na potrzeby produkcyjne) mogą być rejestrowane dziennie lub miesięcznie. Wskazania te dają stosunkowo dokładny i szybki sposób określenia zużycia gazu.

Skoro zatem ewidencja ma odzwierciedlać faktyczną, tj. rzeczywistą ilość wyrobów zwolnionych to musi ona być sporządzana nie później niż następnego dnia po ich zużyciu, a nie w okresach miesięcznych czy w dniu kolejnej dostawy. Tym bardziej, że Wnioskodawca wskazał w treści wniosku, iż ma możliwość ustalenia dziennego zużycia gazu przy użyciu wskaźników procentowych wypełnienia zbiorników.

W ewidencji należy wykazywać ilość wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, w sposób umożliwiający ich sprawną identyfikację oraz śledzenie ich przemieszczania i przeznaczenia. Podmiot zużywający nie ma jednak obowiązku prowadzenia oddzielnych ewidencji w przypadku zużycia wyrobów akcyzowych zgodnie z ich przeznaczeniem, lecz na różne cele.

Należy zaznaczyć, iż brak właściwych dla określania ilości zużytego gazu przyrządów pomiarowych, wskazanych w przepisach wydanych na podstawie ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. z 2004 r. Nr 243, poz. 2441 z późn. zm.), nie jest przeszkodą do korzystania z przedmiotowego zwolnienia. Ilość zużytych wyrobów może być ustalana na podstawie współczynnikowo określonego poziomu ich zużycia przez poszczególne urządzenia, wskazane w dokumentacji prowadzonej przez Spółkę.

Natomiast, sposób prowadzenia ewidencji wskazany przez Wnioskodawcę, który miałby polegać na ewidencjonowaniu zużycia gazu w dniu nowej dostawy gazu nie znajduje oparcia w obowiązującym stanie prawnym. W sytuacji gdy zużycie dzienne nie może być rejestrowane przez wskaźniki zamontowane na zbiornikach należy dopuścić ewidencjonowanie na podstawie danych szacunkowych i weryfikowanie rzeczywistej ilości zużycia przez miesięczny odczyt wskaźników wypełnienia.

Reasumując, Wnioskodawca powinien dokonywać wpisów danych do ewidencji niezwłocznie po zużyciu gazu, nie później jednak niż następnego dnia po jego zużyciu. Przy czym należy podkreślić, iż wskazana w ewidencji data zużycia powinna odzwierciedlać datę rzeczywistego (nawet określonego szacunkowo) zużycia wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.