IPPP2/4519-3/15-4/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 maja 2015 r. doręczone Stronie w dniu 13 maja 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie obowiązku posiadania przez jednostki organizacyjne odrębnych numerów NIP - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie obowiązku posiadania przez jednostki organizacyjne odrębnych numerów NIP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Związek (dalej jako Z) jest ogólnopolskim stowarzyszeniem wpisanym do KRS. Działa na podstawie ustawy z dnia z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 1989 r. Nr 20, poz. 104 z późn. zm.) oraz statutu z dnia 29 marca 2014 r. Zgodnie z § 2 ust. 2 pkt 1 i 2 statutu Z ma prawo tworzenia terenowych jednostek organizacyjnych: oddziałów i kół terenowych, które zgodnie z § 7 ust. 2 Statutu mogą uzyskać osobowość prawną.

Zarówno koła terenowe, jak i oddziały posiadające osobowość prawną mogą zgodnie z brzmieniem § 7 ust. 4 postanowień statutu tworzyć inne jednostki terenowe, takie jak centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej przy czym jednostki te nie mają osobowości prawnej i podlegają w całości władzom Związku, oddziału lub koła terenowego posiadającego osobowość prawną, które je utworzyły.

Jednostki organizacyjne wymienione powyżej (tekst jedn.: centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej) mogą uzyskać samodzielność jako jednostka zatrudniająca pracowników (par. 34 Regulaminu Oddziału Z), ale samodzielność ta nie czyni ich podmiotem odrębnym od oddziału lub koła, pod które hierarchicznie i organizacyjne podlegają. Należy też podkreślić, iż to oddziały lub koła Z posiadające osobowość prawną ponoszą odpowiedzialność całym swoim majątkiem za zobowiązania podległych im jednostek organizacyjnych.

Jednostki organizacyjne powstające na mocy uchwał zarządów oddziałów lub kół terenowych otrzymują od oddziałów regulaminy organizacyjne, regulaminy zatrudnienia, wynagradzania; nie mają możliwości samodzielnego zaciągania zobowiązań ani nie ponoszą odpowiedzialności majątkowej za swoje działania. W relacjach zewnętrznych reprezentują ich zarządy oddziałów lub kół, bądź osoby, którym zarządy udzieliły stosownego pełnomocnictwa.

Jednostki nie prowadzą wyodrębnionych księgowości, nie są, na podstawie odrębnych ustaw, podatnikami lub płatnikami podatków. Nie korzystają również w całości lub w części ze zwolnień podatkowych. Nie posiadają własnego majątku.

Oddziały i koła Z zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników wystąpiły o nadanie im numerów NIP i je uzyskały. W pewnych przypadkach kierownicy jednostek organizacyjnych podległych oddziałom i kołom terenowym Z (tekst jedn.: centrów i ośrodków diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkich ośrodków rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domów dziennego pobytu, klubów, sekcji młodzieży głuchej, centrów integracji społecznej) wystąpili o nadanie numerów NIP odrębnych od numerów oddziałów i kół i takie numery NIP uzyskali na mocy decyzji dyrektorów Urzędów Skarbowych.

Doprowadziło to do sytuacji, w której oddziały i koła terenowe oraz jednostki organizacyjne podległe terenowym jednostkom Z (oddziałom i kołom) mają odrębne numery NIP, którymi posługują się w obrocie prawnym.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 20 maja 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z brzmieniem § 9 ust. 2 obowiązującego Regulaminu Placówek Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych pracownicy ośrodka i terenowych ośrodków są pracownikami oddziału Z. Oznacza to, że to oddziały lub koła terenowe Z posiadające osobowość prawną zatrudniają we własnym imieniu pracowników i to one są pracodawcami pracowników poradni w świetle art. 3 kodeksu pracy. Zatrudnianie we własnym imieniu oznacza z kolei kompetencję prawną do samodzielnego nawiązywania, modyfikowania i rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy (...), a ponadto do samodzielnego realizowania zobowiązań wynikających ze stosunku pracy i organizowania procesu pracy - w tym do naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych. Oddziały Z nadają ośrodkom Regulamin Pracy i Regulaminy Wynagradzania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sytuacja, w której jednostki organizacyjne pozostające w strukturze Z. i nieposiadające osobowości prawnej tj. centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej podlegające hierarchicznie i strukturalnie oddziałom i kołom terenowym Z posiadającym osobowość prawną posługują się odrębnymi numerami NIP jest zgodna z obowiązującym porządkiem prawnym.

2. Czy jednostki organizacyjne podległe terenowym jednostkom Z - oddziałom i kołom powinny posługiwać się tymi samymi numerami NIP, które zostały nadane oddziałom i kołom w strukturach których funkcjonują.

3. Czy każda nowo powstająca jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, a powoływana do życia przez zarząd oddziałów i kół powinna posługiwać się w obrocie prawnym numerem NIP nadanym oddziałowi lub kołu, w ramach którego powstała.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zarząd Główny Z stoi na stanowisku, iż każda jednostka organizacyjna, która zostaje powołana do życia w strukturze Z - czy to na poziomie oddziałów, czy to na poziomie kół terenowych musi posługiwać się w obrocie prawnym tym samym numerem NIP, co oddział lub koło terenowe, które powołało do życia: centrum i ośrodek diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodek rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, dom dziennego pobytu, klub, sekcję młodzieży głuchej lub centrum integracji społecznej.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z analizy sposobu funkcjonowania stowarzyszenia, jakim jest Z. Statut Z jasno wskazuje na katalog podmiotów mogących w ramach stowarzyszenia nabywać osobowość prawną i cieszących się samodzielnością. Jednostki organizacyjne takie jak centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej nie należą do tego katalogu.

Kolejnym argumentem jest brak samodzielności jednostek organizacyjnych wymienionych wyżej; ich istnienie jest zależne od istnienia struktury w której funkcjonują; jak już wspomniano wcześniej, ich funkcjonowanie (zarówno pod względem czasowym, jak i zakresu działania) zależy od decyzji oddziału lub koła posiadającego osobowość prawną. To oddziały/ koła ponoszą odpowiedzialność materialną za funkcjonowanie podległych im jednostek organizacyjnych. Jednostki organizacyjne powstające na mocy uchwał zarządów oddziałów lub kół terenowych otrzymują od oddziałów regulaminy organizacyjne, regulaminy zatrudnienia, wynagradzania; nie mają możliwości samodzielnego zaciągania zobowiązań ani nie ponoszą odpowiedzialności majątkowej za swoje działania. W relacjach zewnętrznych reprezentują ich zarządy oddziałów lub kół, bądź osoby, którym zarządy udzieliły stosownego pełnomocnictwa.

Istniejąca sytuacja, w której ten sam, de facto, podmiot posługuje się różnymi numerami NIP może negatywnie rzutować na prawidłowość funkcjonowania w obrocie prawnym i zakłócać prawidłowość danych gromadzonych przez podmiot reprezentujący Państwo.

Wnioskodawca stoi również na stanowisku, iż przy ocenie podmiotowości prawnopodatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być decydujący fakt nadania nr REGON, czy nadanie nr NIP jako konsekwencja uznania jednostki organizacyjnej za samodzielnego podatnika podatku od towarów i usług. Drugorzędny charakter przesądzający o charakterze jednostki mają także takie okoliczności, jak: tożsamość nazw podmiotów, czy też korzystanie przez podmiot z wydzielonego rachunku bankowego (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 348/05).

Jednostki organizacyjne działające w strukturze Z są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej. W doktrynie przyjmuje się, że "jednostką organizacyjną niemająca osobowości prawnej" jest twór społeczny, przejawiający się w postaci zorganizowanej formy działalności ludzkiej, których funkcjonowanie regulują różne gałęzie prawa (por. uchwała SN z dnia 26 stycznia 1996 r., sygn. akt III CZP 111/95 opubl. LEX 23809). Jest to kategoria podmiotów wewnętrznie bardzo zróżnicowana i obejmująca instytucje podmiotowe występujące na gruncie różnych gałęzi prawa. Wypada jednak wskazać, że stosunki prawnopodatkowe są stosunkami o charakterze majątkowym, pieniężnym i koncentrują się;wokół majątku podatnika. Dlatego też majątek podatnika należałoby uznać za najistotniejszy element składowy konstrukcji podatnika. Innym równie ważnym elementem podatnika jest posiadanie organów zarządzających, których działania lub zaniechania mogłyby zostać przypisane danemu podmiotowi podatku. Posiadanie bowiem autonomii w sferze majątkowej oraz wyodrębnienia organizacyjnego pozwała na wykonanie obowiązku zapłaty podatku oraz odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 348/05). Biorąc pod uwagę ten wywód WSA należy z całą mocą podkreślić, że jednostki organizacyjne działające w strukturze Z, nie posiadają ani majątku, ani organów zarządzających. Podlegają bowiem strukturalnie zarządom oddziałów lub kół terenowych, zaś majątek, którym dysponują, jest majątkiem Z.

Zarząd Główny Z powodowany dbałością o legalność podejmowanych działań oraz funkcjonowanie całego związku w granicach i na podstawie prawa dąży do uzyskania jednoznacznego rozstrzygnięcia, uporządkowania istniejącego stanu rzeczy i działania w sposób zgodny z prawem w przyszłości.

Zgodnie z treścią art. 3 Kodeksu pracy, pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Z kolei art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż pracodawcą może być m.in.:osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna i wiąże to pojęcie ze stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, stosunkiem pracy nakładczej i spółdzielczym stosunkiem pracy.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, iż pracodawcą pracowników poradni są oddziały lub koła terenowe, które zawierają z pracownikami stosowne umowy, nadają poradniom Regulaminy: Pracy i Wynagradzania oraz są odpowiedzialne za naliczenie i odprowadzenie od wynagrodzenia pracownika zaliczek na p.d.o.f. oraz składek na ubezpieczenie zgodnie z obowiązującym prawem. Ponadto to oddziały lub koła terenowe ponoszą za zobowiązania wobec pracowników odpowiedzialność całym swoim majątkiem. Co więcej, wewnętrzne akty prawne Z wskazują expressis verbis, iż: "Pracownicy ośrodka i terenowych ośrodków są pracownikami oddziału Z." (vide § 9 ust. 2 Regulaminu Placówek Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych).

Jak wynika z orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt: III PK 19/11 o możliwości uznania za pracodawcę jednostki będącej częścią większej struktury decyduje spełnienie przez tę jednostkę dwóch podstawowych warunków, uregulowanych w przepisach wewnętrznych określających jej status:

przy czym drugi z tych warunków nie zostanie spełniony wówczas, gdy upoważnienie do zawierania i rozwiązywania umów o pracę będzie wynikało jedynie z oświadczenia woli kierownika wyższego szczebla.

W analizowanym przypadku nie dochodzi do łącznego ziszczenia się tych dwóch przesłanek, gdyż:

3. Naliczanie zaliczek na podatek oraz składek na ubezpieczenie obciąża właściwe Oddział lub Koło Terenowe, które bierze na siebie wyłączną odpowiedzialność materialną za prawidłowość rozliczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r. poz. 1314, z późn. zm.), zwana dalej ustawą o NIP, określa między innymi zasady ewidencji podatników, płatników, płatników składek na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, zwanych "płatnikami składek ubezpieczeniowych".

I tak, stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy o NIP, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

Na podstawie art. 2 ust. 2 i ust. 3 ustawy o NIP, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków, a także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o NIP, identyfikatorem podatkowym jest:

1. numer PESEL - w przypadku podatników będących osobami fizycznymi objętymi rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług;

2. NIP - w przypadku pozostałych podmiotów podlegających obowiązkowi ewidencyjnemu, o którym mowa w art. 2.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o NIP, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Na mocy przepisu art. 8a ustawy o NIP, nadanie NIP następuje przy użyciu Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników, zwanego dalej "CRP KEP", po dokonaniu zgłoszenia identyfikacyjnego.

Z kolei, w myśl art. 8c ust. 2 pkt 1 ustawy o NIP, naczelnik urzędu skarbowego unieważnia z urzędu, w drodze decyzji, NIP nadany podmiotowi, w przypadku wielokrotnego nadania NIP, biorąc pod uwagę interes prawny i gospodarczy podmiotu.

Z powołanego powyżej przepisu wynika zatem, że podatnik nie może posiadać dwóch identyfikatorów podatkowych NIP.

Wobec tego, numer NIP nadany może być wyłącznie podatnikowi w przypadku, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, przy czym podatnik może posiadać tylko jeden numer NIP.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem działającym na podstawie ustawy z dnia z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach oraz statutu z dnia 29 marca 2014 r. Zgodnie z postanowieniami statutu Wnioskodawca ma prawo tworzenia terenowych jednostek organizacyjnych: oddziałów i kół terenowych, które mogą uzyskać osobowość prawną. Zarówno koła terenowe, jak i oddziały posiadające osobowość prawną mogą tworzyć inne jednostki terenowe, takie jak centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem; wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej przy czym jednostki te nie mają osobowości prawnej i podlegają w całości władzom Związku, oddziału lub koła terenowego posiadającego osobowość prawną, które je utworzyły. Jednostki organizacyjne powstające na mocy uchwał zarządów oddziałów lub kół terenowych otrzymują od oddziałów regulaminy organizacyjne, regulaminy zatrudnienia, wynagradzania; nie mają możliwości samodzielnego zaciągania zobowiązań ani nie ponoszą odpowiedzialności majątkowej za swoje działania. W relacjach zewnętrznych reprezentują ich zarządy oddziałów lub kół, bądź osoby, którym zarządy udzieliły stosownego pełnomocnictwa.

Jednostki nie prowadzą wyodrębnionych księgowości, nie są, na podstawie odrębnych ustaw, podatnikami lub płatnikami podatków oraz składek ubezpieczeniowych. Nie korzystają również w całości lub w części ze zwolnień podatkowych. Nie posiadają własnego majątku.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy istnieje obowiązek posługiwania się przez jednostki organizacyjne podległe terenowym jednostkom Wnioskodawcy numerem NIP odrębnym od numeru posiadanego przez te terenowe jednostki.

Na podstawie art. 7 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Jak stanowi art. 7 § 2 Ordynacji podatkowej, ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1.

Zgodnie zaś z art. 8 ww. ustawy, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobrania podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Analiza opisu sprawy w kontekście wyżej powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że jednostki organizacyjne tworzone przez oddziały oraz koła terenowe nie są wyodrębnionymi podmiotami charakteryzującymi się cechami istotnymi dla jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, a stanowią jedynie jednostkę organizacyjną w strukturze działalności gospodarczej podmiotu jakim jest oddział lub też koło terenowe.

Oznacza to tym samym, że jednostki organizacyjne tj. centra i ośrodki diagnozy i rehabilitacji dzieci i młodzieży oraz osób dorosłych z uszkodzonym słuchem, wojewódzkie ośrodki rehabilitacji i wsparcia społecznego niesłyszących, domy dziennego pobytu, kluby, sekcje młodzieży głuchej, centra integracji społecznej nie podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu, o którym mowa w art. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Nie występują one jako odrębni od oddziału lub też koła terenowego podatnicy, płatnicy podatków bądź płatnicy składek ubezpieczeniowych. W konsekwencji te jednostki organizacyjne nie są zobligowane do posiadania odrębnego numeru identyfikacji podatkowej, powinny więc posługiwać się numerem NIP nadanym oddziałowi lub też kołu terenowemu.

W świetle powyższych okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.