IPPP2/4512-905/15-4/JO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 4 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 24 listopada 2015 r. skutecznie doręczone Stronie w dniu 30 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 24 listopada 2015 r. znak nr IPPP2/4512-905/15-2/JO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Złożenie przedmiotowego wniosku związane jest z pozyskaniem pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni netto 614,10 m² stanowiącej działkę gruntu nr 226, o powierzchni 1026 m², dla której Sąd Rejonowy III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą:

1. Aktem notarialnym repertorium A z dnia 30 września 1993 r. Skarb Państwa - X. nabył w drodze kupna od Gminy Miasta za cenę 5 646 000 000 zł (słownie: pięć miliardów sześćset czterdzieści sześć milionów złotych 00/100), prawo własności działki nr 226 obszaru 1026 m², zabudowanej dwukondygnacyjnym budynkiem wolnostojącym, wpisanej do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w G.

Na cenę sprzedaży składała się cena gruntu w kwocie 646 000 000 zł (słownie: sześćset czterdzieści sześć milionów 00/100) oraz cena budynku w kwocie 5 000 000 000 zł (słownie: pięć miliardów złotych 00/100).

Strony wniosły o odłączenie z księgi wieczystej KW Sądu Rejonowego działki nr 226 obszaru 1026 m² i utworzenie dla niej nowej księgi wieczystej z wpisem prawa własności na rzecz Skarbu Państwa w zarządzie X.

2. Utworzenie KW - 9 marca 1994 r.

3. Decyzją Urzędu Wojewódzkiego z dnia 26 maja 1999 r. nastąpiło nieodpłatne nabycie z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. przez X. prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, w skład której wchodzi:

4. Od dnia zakupu do chwili obecnej obiekt przy ul. S. wykorzystywany był wyłącznie do realizacji zadań statutowych X.

5. Nieruchomości przy ul. S. (w całości lub części) nie udostępniano osobom trzecim na podstawie jakichkolwiek umów cywilnoprawnych.

6. Zgodnie z pismem Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków - z dnia 12 maja 2015 r. nieruchomość zabudowana położona w G. przy ul. S. na dz. 226, dla której prowadzona jest KW nie jest wpisana do rejestru zabytków nieruchomych województwa. Przedmiotowy budynek jest ujęty w wojewódzkiej i gminnej ewidencji zabytków.

7. Zgodnie z pismem Urzędu Miejskiego - z dnia 18 maja 2015 r. działka nr 226, położona w G. przy ul. S. znajduje się na terenie, na którym nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowa działka posiada dostęp do drogi publicznej - ul. S.

8. Dokument przejęcia środka trwałego z dnia 5 października 1993 r. określa wartość początkową zakupionego budynku na 503 914,73 zł natomiast aktualna wartość księgowa budynku to 1 615 363,64 zł (stan aktualny od 2006 r. do chwili obecnej).

Koszty poniesione w ramach środków inwestycyjnych na modernizację budynku o/X. w G. przy ul. S. 1994-2006 wynoszą 1 111 448,91 zł.

9. Koszty (w nowych złotych) poniesione w ramach środków inwestycyjnych na modernizację O/X. w G., ul. S.

kwota bilans

1993 zakup budynku 503 914,73

od 5 października 1993 r. do 31 grudnia 1998 r. 1 536 366,39

od 1 stycznia 1999 r. Do 31 grudnia 2006 r. 78 997,25

Ogółem: 1 615 363,64

W piśmie z dnia 4 grudnia 2015 r. Wnioskodawca przekazał informacje:

1. Od dnia zakupu do chwili obecnej obiekt przy ul. S. wykorzystywany był wyłącznie do realizacji zadań statutowych X. Nieruchomości przy ul. S. (w całości lub części) nie udostępniano osobom trzecim na podstawie jakichkolwiek umów cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie obowiązkowych ubezpieczeń społecznych.

2. W 1994 r. nakłady poniesione na budynek biurowy przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.

3. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT w związku z ulepszeniem nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży.

4. Przedmiotowy budynek w stanie ulepszonym znajdujący się na nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez X. nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni netto 614,10 m² położonym w G. przy ul. S. stanowiącej działkę gruntu nr 226, o powierzchni 1026 m², dla której Sąd Rejonowy G. III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przez X. nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym o powierzchni netto 614,10 m² położonym w G. przy ul. S. stanowiącej działkę gruntu nr 226, o powierzchni 1026 m², dla której Sąd Rejonowy G. III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług - zwanej dalej ustawą, (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z p. zm).

Warunki

Zasadą jest, że dostawa wszelkich budynków, budowli lub ich części, a więc nawet tych, które są dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, korzysta ze zwolnienia z podatku, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia lub w terminie do dwóch lat od tego zdarzenia (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT przewidują także zwolnienie uzupełniające, tj. stosowane wyłącznie w sytuacji, w której konkretna dostawa obiektu nie mieści się w granicach zwolnienia wyrażonego w art. 43 ust. 1 pkt 10. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolniona z podatku jest bowiem także dostawa budynku, budowli lub ich części, pod warunkiem że:

Trzeba podkreślić, że w przypadku ulepszenia zbywanego budynku, budowli lub ich części, które wyłącza stosowanie zwolnienia z podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, dostawa takiego obiektu będzie jednak korzystała ze zwolnienia, jeżeli ulepszone budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej pięć lat (art. 43 ust. 7a).

Pierwsze zasiedlenie

Skoro przepisy ustawy o VAT uzależniają stosowanie zwolnienia przy sprzedaży budynków od zaistnienia pierwszego ich zasiedlenia, niezwykle istotne jest prawidłowe opisanie znaczenia tego pojęcia na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z jej art. 2 pkt 14 przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków lub ich części po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Kluczowe dla stwierdzenia pierwszego zasiedlenia jest zatem wykazanie, że przekazanie budynku po wybudowaniu lub ulepszeniu nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu.

W efekcie nie sposób mówić o pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu powołanych przepisów, w przypadku rozpoczęcia użytkowania budynku, które nie następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, najem). Opinię tę potwierdzają organy podatkowe.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Oznacza to, że w razie sprzedaży budynku lub budowli (odpowiednio ich części) korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 albo 10a, z uwagi na regułę niewyodrębniania z podstawy opodatkowania gruntów, z którymi zbywany obiekt jest trwale związany, dostawa takiego gruntu również będzie korzystała ze zwolnienia,

Zrzeczenie

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków lub ich części.

Warunkiem takiej rezygnacji jest żeby dokonujący dostawy i nabywca budynku budowli lub ich części:

* byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

* złożyli przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku budowli lub ich części

z zachowaniem wymogów treści takiego oświadczenia określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Należy zatem stwierdzić, że rezygnacja ze zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części może odnosić się wyłącznie do zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10, tj. zwolnienia przy dostawie obiektów, niedokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Zatem, jeżeli podstawą zwolnienia z VAT jest zaistnienie przesłanek wyrażonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a (zwolnienie uzupełniające właściwe w przypadku braku możliwości stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10), to podatnicy będący stronami czynności stanowiącej dostawę budynku, budowli lub ich części nie mogą zrezygnować ze zwolnienia na warunkach określonych w art. 43 ust. 10.

W opinii X. w związku z tym, że przedmiotowy budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez podatnika do czynności opodatkowanych przez ponad pięć lat, jego dostawa wraz z gruntem, na którym jest posadowiony będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 7a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od VAT. I tak, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

W świetle przytoczonego przepisu kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "oddanie do użytkowania", o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem biurowym o powierzchni netto 614,10 m² położonym w G. przy ul. S. stanowiącą działkę gruntu nr 226, o powierzchni 1026 m², KW. Aktem notarialnym z dnia 30 września 1993 r. Skarb Państwa - X. nabył przedmiotową nieruchomość w drodze kupna od Gminy Miasta. Z dniem 1 stycznia 1999 r. nastąpiło nieodpłatne nabycie przez X. prawa własności nieruchomości z mocy prawa. Od dnia nabycia budynek był wykorzystywany wyłącznie do realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosił nakłady na ulepszenie budynku biurowego, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT w związku z ulepszeniem nieruchomości. Przedmiotowy budynek nie był wykorzystywany w stanie ulepszonym przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, aby doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a zatem dostawa budynku biurowego znajdującego się na nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tego obiektu oraz że ponoszono wydatki na ulepszenia, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, jednakże Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu poniesionych ulepszeń.

Mając to na względzie należy stwierdzić, że przedmiotowa dostawa korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z uwagi na to, że dostawa przedmiotowego budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, zbycie gruntu, na którym jest on posadowiony, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Ponieważ dostawa budynku korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.