IPPP2/4512-828/15-2/MT - Ustalenie stawki podatku dla usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 26 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną, mającą siedzibę na terytorium Polski. Podstawowa działalność Wnioskodawcy polega obecnie na zapewnieniu klientom dostępu do usług płatnej telewizji cyfrowej, udostępnianej drogą satelitarną. Wnioskodawca zamierza w przyszłości rozpocząć świadczenie usługi polegającej na udostępnianiu programów telewizyjnych przez internet.

Internet będzie dostarczany przez Wnioskodawcę obok usługi telewizyjnej, z wykorzystaniem bezprzewodowej sieci telekomunikacyjnej (usługi zakupionej przez Wnioskodawcę od operatora telekomunikacji) lub dostarczany przez dowolnego operatora, wybranego niezależnie i we własnym zakresie przez użytkownika.

Programy telewizyjne, udostępniane za pośrednictwem internetu, będą również transmitowane przez Wnioskodawcę jednocześnie w tradycyjny sposób do innych klientów, tj. drogą satelitarną. Treść audycji nadawanych drogą satelitarną będzie tożsama z treścią audycji nadawanych przez internet, przez co należy rozumieć, że programy będą nadawane w tych samych godzinach, będą jednakowej treści oraz posiadać będą identyczną ramówkę. Jednoczesna transmisja lub retransmisja obejmować będzie także sytuacje, w których wystąpią niewielkie różnice czasowe pomiędzy transmisją programów za pomocą sieci telewizyjnych a nadawaniem programów przez internet, wynikające z przyczyn technicznych.

Wnioskodawca zastrzega jednak, że może mieć miejsce sytuacja, w której poszczególne audycje nadawane w ramach programów drogą satelitarną mogą nie być dostępne przez internet. Może to mieć miejsce w momencie, w którym nadawcy programów nie wyraziliby zgody na nadawanie jednostkowych audycji przez internet. W takiej sytuacji nastąpi przerwa w nadawaniu programu przez internet. Nadawanie zostanie niezwłocznie wznowione w momencie, w którym w ramówce programu pojawi się audycja, na którą Wnioskodawca będzie posiadał zgodę nadawcy programu do rozpowszechniania przez internet.

Zestawy kanałów oferowane klientom korzystającym z telewizji przez internet mogą być różne i odmienne od zestawów kanałów oferowanych klientom korzystającym z telewizji drogą satelitarną, niemniej wszystkie kanały dostępne w zestawach oferowanych klientom korzystającym z telewizji przez internet będą także oferowane w zestawach kanałów dla klientów korzystających z telewizji drogą satelitarną.

Programy rozpowszechniane przez internet będą spełniały definicję programu zawartą w art. 4 pkt 6 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 43, poz. 226 z późn. zm.; (dalej: "ustawa o radiofonii i telewizji"). Telewizja udostępniana przez internet nie będzie usługą Video On Demand (VOD), ani usługą reklamową lub promocyjną. Wnioskodawca przewiduje w przyszłości udostępnianie przez internet także usług Video On Demand (VOD), jednakże zdarzenie przyszłe przedstawione w niniejszym wniosku nie dotyczy świadczenia tego rodzaju usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet, opisanych w zdarzeniu przyszłym, podlegać będzie opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczenie usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet, opisane w zdarzeniu przyszłym, podlegać będzie opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT, wynoszącą 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 169 załącznika nr 3 ustawy o VAT usługi polegające na umożliwieniu odbioru programów telewizyjnych i radiowych, w rozumieniu przepisów ustawy o radiofonii i telewizji, za pomocą urządzeń odbiorczych, są opodatkowane obniżoną stawką VAT wynoszącą 8%. Obniżonej stawki VAT nie stosuje się do usług polegających na wypożyczaniu filmów i audycji w wybranym przez korzystającego z usługi czasie oraz usług reklamowych i promocyjnych. Jak wskazywał Wnioskodawca w opisie zdarzenie przyszłego, treści nadawane przez internet będą spełniały przesłanki definicji programu telewizyjnego oraz nie będą stanowiły usług reklamowych lub promocyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, telewizja świadczona przez internet nie będzie także stanowiła usługi elektronicznej.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, usługą elektroniczną jest usługa świadczona za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 Rozporządzenia 282/2011.

Artykuł 7 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 stanowi, że do "usług świadczonych drogą elektroniczną" należą usługi świadczone za pomocą internetu, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Przepisy Rozporządzenia 282/2011 doprecyzowują zakres ogólnie sformułowanej definicji, wprowadzając enumeratywnie wymienione przykłady usług elektronicznych oraz usług, które nie stanowią usług elektronicznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 lit. f Rozporządzenia 282/2011 w zw. z ust. 4 lit. g załącznika I do Rozporządzenia 282/2011, usługą świadczoną drogą elektroniczną jest umożliwienie odbierania programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych. W takim przypadku, tj. jednoczesnej transmisji programów telewizyjnych za pośrednictwem sieci telewizyjnych, usługi polegające na umożliwieniu odbioru programów telewizyjnych przez internet nie stanowią usług elektronicznych.

Przepisy Rozporządzenia 282/2011 nie definiują terminu "sieci telewizyjne". Zdaniem Wnioskodawcy, analiza unormowań zawartych w rozporządzeniu prowadzi do wniosku, iż pod pojęciem tym należy rozumieć sieci, inne niż internet lub podobne sieci elektroniczne, za pośrednictwem których rozpowszechniane są programy telewizyjne. Pod pojęciem tym należy więc w szczególności rozumieć sieć satelitarną lub inne tradycyjne sieci, za pośrednictwem których nadawane są programy telewizyjne.

Zdaniem Wnioskodawcy jednoczesna transmisja programów telewizyjnych przez sieci telewizyjne wymaga, aby treści nadawane przez internet były w tym samym czasie nadawane poprzez sieci telewizyjne. Jednoczesność transmisji powinna także obejmować sytuacje, w których występują niewielkie różnice czasowe pomiędzy transmisją programów za pomocą sieci telewizyjnych, a nadawaniem programów przez Internet, wynikające z przyczyn technicznych. W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym programy telewizyjne będą nadawane jednocześnie, gdyż wszystkie treści dostępne przez internet będą równocześnie nadawane poprzez sieci telewizyjne, tj. sieć satelitarną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady, stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 169 mieszczą się "Usługi, inne niż usługi elektroniczne, polegające na umożliwieniu odbioru programów telewizyjnych i radiowych w rozumieniu przepisów o radiofonii i telewizji za pomocą urządzeń odbiorczych, z wyłączeniem usług polegających na wypożyczaniu filmów i audycji w wybranym przez korzystającego z usługi czasie", bez względu na symbol PKWiU.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Ustawa o VAT nie zawiera natomiast definicji pojęcia "umożliwiania odbioru programów telewizyjnych i radiowych". W tym miejscu zasadne będzie odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 226 z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 4 pkt 1 ww. ustawy, usługą medialną jest usługa w postaci programu albo audiowizualnej usługi medialnej na żądanie, za którą odpowiedzialność redakcyjną ponosi jej dostawca i której podstawowym celem jest dostarczanie poprzez sieci telekomunikacyjne ogółowi odbiorców audycji, w celach informacyjnych, rozrywkowych lub edukacyjnych; usługą medialną jest także przekaz handlowy.

Dostawcą usługi medialnej jest osoba fizyczna, osoba prawna lub osobowa spółka handlowa ponosząca odpowiedzialność redakcyjną za wybór treści usługi medialnej i decydująca o sposobie zestawienia tej treści, będąca nadawcą lub podmiotem dostarczającym audiowizualną usługę medialną na żądanie (art. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Nadawcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub osobowa spółka handlowa, która tworzy i zestawia program oraz rozpowszechnia go lub przekazuje innym osobom w celu rozpowszechniania (art. 4 pkt 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 6 ww. ustawy programem jest uporzadkowany zestaw audycji, przekazów handlowych lub innych przekazów, rozpowszechniany w całości, w sposób umożliwiający jednoczesny odbiór przez odbiorców w ustalonym przez nadawce układzie.

Z kolei w myśl art. 4 pkt 7 ww. ustawy, rozpowszechnianiem jest emisja programu drogą bezprzewodową lub przewodową do odbioru przez odbiorców. Natomiast rozprowadzaniem jest przejmowanie rozpowszechnionego programu w całości i bez zmian oraz równoczesne, wtórne jego rozpowszechnianie (art. 4 pkt 8 cyt. ustawy).

Zgodnie z definicją słownikową, "umożliwienie", "umożliwić" oznacza "stworzyć warunki sprzyjające czemuś" (http://sip.pwn.pl/).

Jednocześnie z brzmienia poz. 169 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wynika, że usługi umożliwiania odbioru programów telewizyjnych za pomocą urządzeń odbiorczych są wyłączone z zakresu opodatkowania preferencyjną stawką VAT, jeżeli stanowią:

* usługi elektroniczne,

* usługi polegające na wypożyczaniu filmów i audycji w wybranym przez korzystającego z usługi czasie,

* usługi promocji i reklamy.

Jak wynika z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, w kwestii sposobu rozumienie pojęcia "usług elektronicznych", polskie przepisy z zakresu VAT odsyłają do art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z dnia 23 marca 2011 r. z późn. zm., dalej: "Rozporządzenie") w brzmieniu, uwzględniającym obowiązujące od 1 stycznia 2015 r. zmiany, wprowadzone przez rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. U.UE.L z dnia 26 października 2013 r.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Rozporządzenia, do "usług świadczonych drogą elektroniczną", o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt f) Rozporządzenia, do usług elektronicznych zalicza się w szczególności usługi wymienione w załączniku I. W zakresie odbioru programów radiowych lub telewizyjnych, załącznik ten wyszczególnia:

* w pkt f: odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

* w pkt g: odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych.

Analizując treść powyższych przepisów należy stwierdzić, że jeżeli zakres świadczonych usług telewizji internetowej nie obejmuje telewizji lub wideo na życzenie, to takie usługi nie mogą zostać uznane za usługi elektroniczne. Odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą Internetu jest uznawane za usługę elektroniczną chyba, że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych. Zatem, przepis pkt g) załącznika I do Rozporządzenia przewiduje wyjątek co do możliwości uznania odbierania programów telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą Internetu za usługę elektroniczną. Wprowadzone wyłączenie z zakresu usług elektronicznych zapewnia równe traktowanie umożliwiania odbioru programów telewizyjnych przez Internet w stosunku do telewizji satelitarnej, czy kablowej, w sytuacji, w której rozpowszechniane programy telewizyjne są równolegle emitowane poprzez tradycyjne środki przesyłu sygnału telewizyjnego. W świetle powyższych okoliczności, telewizja rozpowszechniana za pomocą Internetu w istocie nie jest telewizją "internetową" w pełnym tego słowa znaczeniu, gdyż umożliwia ona jedynie równoległy dostęp do programów telewizyjnych, transmitowanych lub retransmitowanych za pomocą sieci telewizyjnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną, mającą siedzibę na terytorium Polski. Podstawowa działalność Wnioskodawcy polega obecnie na zapewnieniu klientom dostępu do usług płatnej telewizji cyfrowej, udostępnianej drogą satelitarną. Wnioskodawca zamierza w przyszłości rozpocząć świadczenie usługi polegającej na udostępnianiu programów telewizyjnych przez internet. Internet będzie dostarczany przez Wnioskodawcę obok usługi telewizyjnej, z wykorzystaniem bezprzewodowej sieci telekomunikacyjnej (usługi zakupionej przez Wnioskodawcę od operatora telekomunikacji) lub dostarczany przez dowolnego operatora, wybranego niezależnie i we własnym zakresie przez użytkownika. Programy telewizyjne, udostępniane za pośrednictwem internetu, będą również transmitowane przez Wnioskodawcę jednocześnie w tradycyjny sposób do innych klientów, tj. drogą satelitarną. Treść audycji nadawanych drogą satelitarną będzie tożsama z treścią audycji nadawanych przez internet, przez co należy rozumieć, że programy będą nadawane w tych samych godzinach, będą jednakowej treści oraz posiadać będą identyczną ramówkę. Jednoczesna transmisja lub retransmisja obejmować będzie także sytuacje, w których wystąpią niewielkie różnice czasowe pomiędzy transmisją programów za pomocą sieci telewizyjnych a nadawaniem programów przez internet, wynikające z przyczyn technicznych. Wnioskodawca zastrzega jednak, że może mieć miejsce sytuacja, w której poszczególne audycje nadawane w ramach programów drogą satelitarną mogą nie być dostępne przez internet. Może to mieć miejsce w momencie, w którym nadawcy programów nie wyraziliby zgody na nadawanie jednostkowych audycji przez internet. W takiej sytuacji nastąpi przerwa w nadawaniu programu przez internet. Nadawanie zostanie niezwłocznie wznowione w momencie, w którym

w ramówce programu pojawi się audycja, na którą Wnioskodawca będzie posiadał zgodę nadawcy programu do rozpowszechniania przez internet. Zestawy kanałów oferowane klientom korzystającym z telewizji przez internet mogą być różne i odmienne od zestawów kanałów oferowanych klientom korzystającym z telewizji drogą satelitarną, niemniej wszystkie kanały dostępne w zestawach oferowanych klientom korzystającym z telewizji przez internet będą także oferowane w zestawach kanałów dla klientów korzystających z telewizji drogą satelitarną. Programy rozpowszechniane przez internet będą spełniały definicję programu zawartą w art. 4 pkt 6 ustawy o radiofonii i telewizji. Telewizja udostępniana przez internet nie będzie usługą Video On Demand (VOD), ani usługą reklamową lub promocyjną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania obniżonej 8% stawki podatku VAT dla usług udostępniania programów telewizyjnych przez internet.

Z uwagi na opisane zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi telewizji internetowej należy zakwalifikować do usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT. Jak wskazuje Wnioskodawca zestawy kanałów oferowane klientom korzystającym z telewizji przez internet mogą być różne i odmienne od zestawów kanałów oferowanych klientom korzystającym z telewizji drogą satelitarną. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że transmisja lub retransmisja obejmować będzie także sytuację, w których wystąpią niewielkie różnice czasowe pomiędzy transmisją programów za pomocą sieci telewizyjnych a nadawaniem programów przez internet, wynikających z przyczyn technicznych. W związku z powyższymi okolicznościami, nie można uznać, że treść audycji nadawanych drogą satelitarną będzie tożsama z treścią audycji nadawanych przez internet, ponieważ programy te nie będą nadawane w tych samych godzinach, nie będą jednakowej treści oraz nie będą posiadać identycznej ramówki. Zatem ww. usługi telewizji internetowej wypełniają definicję usług eletronicznych zgodnie z art. 7 ust. 2 lit. f w zw. z ust. 4 lit. g załącznika I do Rozporządzenia 282/2011 i tym samym ich świadczenie podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.