IPPP2/4512-598/15-2/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony #61485; przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2015 r. (data wpływu 26 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego od poniesionych przed 2011 r. wydatków o charakterze ogólnym oraz na wytworzenie nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego od poniesionych przed 2011 r. wydatków o charakterze ogólnym oraz na wytworzenie nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego drugiego stopnia, której funkcjonowanie jest uregulowane w szczególności w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: - Dz. U. z 2013 r. poz. 595) (dalej "usp").

Zgodnie z regulacjami zawartymi w usp Powiat, wykonuje zadania własne oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania jednostek lokalnego samorządu terytorialnego, województwa, na którego obszarze znajduje się terytorium powiatu, na podstawie stosownych porozumień, oraz niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez Powiat.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 usp, Wnioskodawca wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

Do zadań publicznych Powiatu, zgodnie z art. 4 ust. 2 usp, należy również zapewnienie wykonania zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.

W tym zakresie Powiat, wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i występuje jako organ władzy publicznej, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i nie jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług.

Powiat jednocześnie wykonuje czynności, które wpisują się w definicję prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT Powiat świadczy usługi w zakresie:

* wynajem powierzchni użytkowych w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego

* odpłatnego zbywania majątku

* dzierżawy gruntów

* usługi sprzedaży kopii materiałów stanowiących zasób geodezyjny i kartograficzny

* usługi konserwacji i zabezpieczania baz danych stanowiących zasób geodezyjny i kartograficzny.

Powiat wykonuje czynności zarówno pozostające poza zakresem VAT jak również czynności wymienione powyżej podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym Powiat wykonuje jednocześnie

* czynności podlegające opodatkowaniu VAT

* czynności niepodlegające VAT.

Powiat w celu wykonywania wyżej wymienionych czynności dokonuje zakupów określonych towarów i usług.

Powiat w celu odzwierciedlenia związku wydatków ponoszonych na poszczególne obszary działalności podejmuje działania zmierzające do jak najwiarygodniejszego przyporządkowania wydatków. W odniesieniu do zasadniczej części zakupów dokonywanych przez powiat nie jest w stanie przypisać zakupów do konkretnych czynności. W odniesieniu do tej części zakupów Powiat uznaje je za stanowiące zakup o charakterze ogólnym.

Do zakupów których nie można przyporządkować do konkretnych czynności Strona zalicza między innymi:

* koszty materiałów biurowych wykorzystywanych przez poszczególne wydziały

* zakup energii elektrycznej dla budynku Powiatu

* koszty ogrzewania dla budynku Powiatu

* koszty dostarczania wody do budynku Powiatu. -

* koszty związane z utrzymaniem czystości w budynku powiatu

* koszty utrzymania budynku - naprawy, remonty

* koszty odprowadzania ścieków z budynku Powiatu

* koszty utrzymania zieleni oraz porządku na terenie wokół budynku w którym znajduje się Powiat

* koszty zakupu mebli do budynku

* zakup sprzętu do pomieszczenia socjalnego w budynku Powiatu

* koszty napraw, utrzymania mebli znajdujących się w budynku Powiatu

* koszty ochrony budynku Powiatu

* koszty usług telekomunikacyjnych

* koszty w zakresie usług serwisowych urządzeń, sprzętu elektronicznego wykorzystywanego w bieżących pracach Powiatu

* koszty konserwacji urządzeń kserograficznych

* koszty zakupu druków, papieru etc.

* koszty nadzoru inwestorskiego związanego z pracami remontowymi budynku Powiatu

* koszty konserwacji dźwigu osobowego

* koszty oświetlenia budynku

* koszty usług pocztowych, kurierskich

* koszty związane z umieszczeniem ogłoszeń (sprzedaż majątku)

* koszty związane z utrzymaniem parkingu przy budynku Powiatu

* koszty obsługi prawnej.

Ponadto Powiat tworzy infrastrukturę (budowa nowych obiektów oraz remonty i modernizacje istniejących) dla potrzeb realizacji nałożonych na niego zadań ustawowych. Jednakże poza wypełnianiem zadań nałożonych prawem może wynajmować komercyjnie określone obszary powierzchni np. Urzędu Starostwa Powiatowego. Tym samym, w zależności od zaistniałych okoliczności, Powiat może wykorzystywać posiadany majątek jednocześnie do celów działalności opodatkowanej VAT, oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Powiat dla celów wytworzenia oraz modernizacji swojego majątku dokonuje zakupów o różnym charakterze (np. usług remontowych, zakupu materiałów budowlanych, usług budowlanych lub modernizacyjnych, zakupu mediów, ochrony), które w ocenie Powiatu służą zarówno celom działalności opodatkowanej VAT, oraz działalności niepodlegającej VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, w przypadku gdy Powiat dokonał ww. zakupów o charakterze ogólnym, przed 1 stycznia 2011 r., czyli przed obowiązywaniem uchwały NSA z 2011 r., związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, i nie związanych z czynnościami zwolnionymi, i nie jest w stanie bezpośrednio przypisać kwot podatku VAT wynikających z dokonanych zakupów do konkretnej działalności, to czy ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich zakupów.

2. Czy w związku z dokonaniem przez Powiat zakupów na wytworzenie nieruchomości (budowę budynku Starostwa Powiatowego) przed 1 stycznia 2011 r., czyli przed obowiązywaniem uchwały NSA z 2011 r., wykorzystywanej przez Powiat do działalności gospodarczej zarówno w części podlegającej opodatkowaniu jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu, i nie wykorzystywanej do działalności zwolnionej, przysługuje Powiatowi prawo do pełnego obniżenia VAT naliczonego o zakupy związane z tą inwestycją.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W sytuacji gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Powiat do działalności opodatkowanej jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT i nie jest w stanie obiektywnie przyporządkować dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności to Powiat ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych zakupów. Powiat ma prawo również do odliczeń podatku naliczonego VAT od faktur inwestycyjnych związanych z budową siedziby.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, z art. 15 ustawy VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane do czynności w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwot podatku należnego jak i czynności w z związku z którymi takie prawo nie przysługuje powstaje obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku.

Jeżeli dokonanie takiego podziału nie jest obiektywnie możliwe ze strony podatnika, zgodnie z art. 90 ustawy o VAT może on dokonać odliczenia w określonej proporcji, (dalej WSS).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT WSS ustala się poprzez ustalenie obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do całkowitego obrotu uzyskanego w związku z czynnościami od których podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń VAT naliczonego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi prawo takie nie przysługiwało.

W związku z powyższym prowadząc działalność niepodlegającą podatkowi VAT jak i działalność podlegającą opodatkowaniu nasuwa się pytanie czy działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT powinna być uwzględniona w wyżej wymienionym WSS.

W art. 90 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca używa pojęcia obrotu, który stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - określa jako kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Obrót ten stanowi podstawę opodatkowania VAT sprzedaży do katalogu ustawy o VAT zalicza odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 ust. 22 ustawy o VAT.

Nie ma więc podstawy aby obrót na gruncie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT interpretować w sposób odmienny od określonego w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko takie podzielają również organy podatkowe:

* Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 14 lipca 2006 r. nr 1472/RPP1/443/405/2006/PS "Należy podkreślić, iż dla potrzeb art. 90-91 polski ustawodawca nie stworzył odrębnej definicji obrotu. Stąd też wniosek, iż pojęcie to należy rozumieć, tak jak to zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei przez sprzedaż - w myśl art. 2 ust. 22 - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów."

* Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 24 października 2011 r. sygn. akt IFPS 9/10. "stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%). Brak jest bowiem - przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia - podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków."

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja indywidualna 18 stycznia 2012 r. IPPP1/443-1551/11-2/AS "W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży."

Podzielając wyżej wymienione stanowiska należy zatem stwierdzić, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT których nie da się jednoznacznie przyporządkować do jednej z kategorii należy zastosować odliczenie pełne.

W świetle przedstawionych powyżej argumentów Powiat wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Natomiast od 1 stycznia 2014 r. z zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższych uregulowań wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, o treści obowiązującej do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 88 ust. 4 ustawy, stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r.s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku 1, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Powiat, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.), powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym określone w art. 4 tej ustawy.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Artykuł 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (poprzednio art. 17 ust. 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - (Dz.Urz.UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145 s. 1 nast. z późn. zm.).

W swoim orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Skoro zatem przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi implementacje art. 17 ust. 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na treść cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz działalnością niemającą charakteru gospodarczego (realizacja zadań własnych powiatu).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, powinien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną oraz z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji między działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana wyżej zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Należy natomiast podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Dlatego też należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Fakt ten nie stanowi jednakże przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Powiat) wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym. W tym zakresie Powiat, wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i występuje jako organ władzy publicznej, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i nie jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług.

Powiat jednocześnie wykonuje czynności, które wpisują się w definicję prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT Powiat świadczy usługi w zakresie: wynajmu powierzchni użytkowych w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego, odpłatnego zbywania majątku, dzierżawy gruntów, usług sprzedaży kopii materiałów stanowiących zasób geodezyjny i kartograficzny, usług konserwacji i zabezpieczania baz danych stanowiących zasób geodezyjny i kartograficzny.

Powiat wykonuje czynności zarówno pozostające poza zakresem VAT, jak również czynności wymienione powyżej podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym Powiat wykonuje jednocześnie czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz czynności nie podlegające VAT.

Powiat w celu wykonywania wyżej wymienionych czynności dokonuje zakupów określonych towarów i usług. W celu odzwierciedlenia związku wydatków ponoszonych na poszczególne obszary działalności Wnioskodawca podejmuje działania zmierzające do jak najwiarygodniejszego przyporządkowania wydatków. W odniesieniu do zasadniczej części zakupów dokonywanych przez powiat nie jest w stanie przypisać zakupów do konkretnych czynności. W odniesieniu do tej części zakupów Powiat uznaje je za stanowiące zakup o charakterze ogólnym. Do zakupów których nie można przyporządkować do konkretnych czynności zaliczamy między innymi: koszty materiałów biurowych wykorzystywanych przez poszczególne wydziały, zakup energii elektrycznej dla budynku Powiatu, koszty ogrzewania dla budynku Powiatu, koszty dostarczania wody do budynku Powiatu, koszty związane z utrzymaniem czystości w budynku powiatu, koszty utrzymania budynku - naprawy remonty, koszty odprowadzania ścieków z budynku Powiatu, koszty utrzymania zieleni oraz porządku na terenie wokół budynku w którym znajduje się Powiat, koszty zakupu mebli do budynku, zakup sprzętu do pomieszczenia socjalnego w budynku Powiatu, koszty napraw, utrzymania mebli znajdujących się w budynku Powiatu, koszty ochrony budynku Powiatu, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty w zakresie usług serwisowych urządzeń, sprzętu elektronicznego wykorzystywanego w bieżących pracach Powiatu, koszty konserwacji urządzeń kserograficznych, koszty zakupu druków, papieru et., koszty nadzoru inwestorskiego związanego z pracami remontowymi budynku Powiatu koszty konserwacji dźwigu osobowego, koszty oświetlenia budynku, koszty usług pocztowych, kurierskich, koszty związane z umieszczeniem ogłoszeń (sprzedaż majątku), koszty związane z utrzymaniem parkingu przy budynku Powiatu, koszty obsługi prawnej.

Ponadto Powiat tworzy infrastrukturę (budowa nowych obiektów oraz remonty i modernizacje istniejących) dla potrzeb realizacji nałożonych na niego zadań ustawowych. Jednakże poza wypełnianiem zadań nałożonych prawem może wynajmować komercyjnie określone obszary powierzchni np. Urzędu Starostwa Powiatowego. Tym samym, w zależności od zaistniałych okoliczności, Powiat może wykorzystywać posiadany majątek jednocześnie do celów działalności opodatkowanej VAT, oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Powiat dla celów wytworzenia oraz modernizacji swojego majątku dokonuje zakupów o różnym charakterze (np. usług remontowych, zakupu materiałów budowlanych, usług budowlanych lub modernizacyjnych, zakupu mediów, ochrony), które w ocenie Powiatu służą zarówno celom działalności opodatkowanej VAT, oraz działalności niepodlegającej VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w przypadku gdy Powiat ponosił ww. wydatki o charakterze ogólnym przed 1 stycznia 2011 r., czyli przed obowiązywaniem uchwały NSA z 2011 r., związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie związanych z czynnościami zwolnionymi, i nie jest w stanie bezpośrednio przypisać kwot podatku VAT wynikających z dokonanych zakupów do konkretnej działalności to czy ma prawo pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich zakupów oraz czy w związku z dokonaniem przez Powiat zakupów na wytworzenie nieruchomości (budowę budynku Starostwa Powiatowego) przed 1 stycznia 2011 r., czyli przed obowiązywaniem uchwały NSA z 2011 r., wykorzystywanej przez Powiat do działalności gospodarczej zarówno w części podlegającej opodatkowaniu jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu, i nie wykorzystywanej do działalności zwolnionej, przysługuje Powiatowi prawo do pełnego obniżenia VAT naliczonego o zakupy związane z tą inwestycją.

Z uwagi na powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy w odniesieniu do dokonywanych przez Wnioskodawcę przed 1 stycznia 2011 r. zakupów na wytworzenie nieruchomości, rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od tych wydatków, należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy.

Ze wskazanego przepisu wynika, że podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w takim zakresie, w jakim zakupy służą czynnościom opodatkowanym. Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, która w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu. W istocie jest to prawo, które podatnikowi przysługuje i nie może być ograniczane bardziej niż wynika to wprost z przepisów podatkowych, które powinny być spójne z ustawodawstwem europejskim.

Zasadą jest jednak także to, że podatnik jest zobowiązany w pierwszej kolejności dołożyć należytych starań, aby odpowiednio przyporządkować podatek naliczony do poszczególnych czynności, aby prawa do odliczenia nie nadużyć. Nie można również rozszerzająco przyjmować braku możliwości dokonania takiego przyporządkowania.

Jak wynika z okoliczności sprawy - poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane są z wytworzeniem nieruchomości (budowę budynku Starostwa Powiatowego), która może służyć do działalności opodatkowanej - m.in. wynajem komercyjny określonych obszarów powierzchni budynku Urzędu Starostwa Powiatowego i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza to, że będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca powinien określić w jakim zakresie ww. wydatki są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mają zastosowanie w sytuacji wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych), natomiast zgodnie ze wskazaniami Wnioskodawcy, ww. zakupy nie są związane z czynnościami zwolnionymi. Dlatego też wskazane przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT nie powinny być w niniejszej sprawie uwzględniane.

Zauważyć również należy, że prawidłowe określenie udziału w jakim zakresie ponoszone wydatki są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Mając na uwadze powołane wyżej okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy wskazać, że w stosunku do wydatków ponoszonych na wytworzenie nieruchomości związanych z budową budynku Powiatu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca powinien określić zakres, w jakim budynek będzie wykorzystywany do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, tj. do czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w stosunku do możliwości odliczenia całości podatku w związku z prowadzoną inwestycją (budową budynku Starostwa Powiatowego) jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do dokonywanych przed 1 stycznia 2011 r. zakupów o charakterze ogólnym, rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od tych wydatków, również należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi (Powiatowi) przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Jeszcze raz wskazać należy, że w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Przedstawiona w tym przepisie zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Z powyższego twierdzenia wynika, że Wnioskodawca w odniesieniu do wydatków o charakterze ogólnym zobowiązany jest również wyodrębnić część podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i tylko w tej części ma prawo do odliczenia.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, powinien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Po uwzględnieniu powyższych ustaleń należy stwierdzić, że prawo od odliczenia podatku naliczonego od zakupów o charakterze ogólnym dokonanych przez 1 stycznia 2011 r., związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT przysługuje Wnioskodawcy wyłącznie w części związanej z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanej sytuacji będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków o charakterze ogólnym jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji nr ITPP1/443-1551/11-2/AS należy wyjaśnić, że jest to rozstrzygnięcie indywidualne, wydane na podstawie określonego stanu faktycznego, nie może zatem stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w analizowanej sprawie. Ponadto stan faktyczny, którego dotyczy wskazana interpretacja nie jest tożsamy z sytuacją Wnioskodawcy.

Odnosząc się do orzeczenia NSA w uchwale z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 należy stwierdzić, że Organ w niniejszej sprawie nie kwestionuje sentencji uchwały składu 7 sędziów, zgodnie z którą w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Podkreślić jednak należy, że zapytanie Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupóww.ydatków dokonanych przed 1 stycznia 2011 r., czyli przed obowiązywaniem uchwały NSA z 2011 r. Zatem postanowienia wynikające z powołanej Uchwały nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.