IPPP2/4512-521/15-5/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 17 lipca 2015 r. będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 7 lipca 2015 r. doręczone Stronie w dniu 9 lipca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu zakupów towarów i usług związanych z usunięciem usterek przy wykonanej wcześniej Inwestycji pn. "Budowa sali sportowej" - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z tytułu zakupów towarów i usług związanych z usunięciem usterek przy wykonanej wcześniej Inwestycji pn. Budowa sali sportowej". Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 15 lipca 2015 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 7 lipca 2015 r. Nr IPPP2/4512-521/15-3/BH.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu do wniosku:

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT i płatnikiem podatku VAT. Jako jednostka samorządu terytorialnego, wykonuje zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami, które są wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność i które nie są objęte podatkiem VAT. Oprócz tych zadań Gmina wykonuje również czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, które są objęte podatkiem VAT. Gmina realizowała w latach 2009- 2013 inwestycję "Budowa sali sportowej".

Budowa sali sportowej zakończona została, i oddana do użytkowania w 2013 r. Od początku budowy sali sportowej zamiarem Gminy było wykorzystanie jej do czynności opodatkowanych, takich jak:

* odpłatnego wynajmu sali sportowej dla klubów sportowych,

* odpłatnego wynajmu sali sportowej dla osób fizycznych,

* odpłatnego wynajmu sali sportowej dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie zajęć fitness, siłowni, rehabilitacji,

* odpłatnego wynajmu powierzchni sali sportowej dla działalności typu gastronomia, sklepik jak również czynności nie opodatkowanych, takich jak:

* nieodpłatne udostępnianie sali sportowej dla młodzieży szkolnej na zajęcia szkolne - zajęcia wychowania fizycznego (czynności niepodlegające opodatkowaniu).

W chwili obecnej sala sportowa wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych takich jak: odpłatne udostępnienie sali osobom trzecim (osobom fizycznym i grupom zorganizowanym), wynajem poszczególnych powierzchni oraz siłowni, jak i do czynności nie podlegających opodatkowaniu stanowiących zadania własne Gminy w postaci nieodpłatnego udostępnienia sali dzieciom uczęszczającym na zajęcia szkolne.

Gmina pobiera opłaty za wynajem sali sportowej oraz wystawia faktury za świadczenie usług związanych z wynajmowaniem ww. nieruchomości, które podlegają opodatkowaniu.

Dnia 15 kwietnia 2013 r. Gmina reprezentowana przez pełnomocnika wysłała wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji w wyżej przedstawionej sprawie z zapytaniem: Czy Gmina od wydatków poniesionych na realizację inwestycji ma prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w cenie nabywanych towarów i usług związanych z wytworzeniem i ulepszeniem tego majątku w trybie przewidzianym w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina otrzymała od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie pisemną interpretację indywidualną nr IPPP2/443-331/13-4/BH, z dnia 5 czerwca 2013 r. przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT ze wskazaniem, że odliczenie podatku VAT w wyżej wymienionej sprawie jest prawidłowe.

Obecnie Gmina realizuje zadanie inwestycyjne z taką samą nazwą ujęte w budżecie na 2015 r., które ma na celu usunięcie usterek przy wykonanej wcześniej inwestycji "Budowa sali sportowej".

W uzupełnieniu do wniosku, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 17 lipca 2015 r. Gmina wskazała, że Gmina w latach 2009-2013 r. realizowała inwestycję "Budowa sali sportowej" w chwili obecnej realizuje zadanie inwestycyjne pod tą samą nazwą, które ma na celu usunięcie i naprawienie usterek jakie zostawiła po sobie firma, która wykonywała prace budowlane i nie naprawiła ich w ramach gwarancji, ponieważ ogłosiła upadłość. W związku z zaistniałą sytuacją Gmina zawarła umowę na podstawie art. 4 pkt 8 Ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych, z kolejną firmą w celu usunięcia usterek w robotach budowlanych ww. inwestycji. Zakres umów obejmuje:

Wykonawca na własny koszt w ramach wynagrodzenia dostarczy wszystkie niezbędne materiały, wyposażenie techniczne i sprzęt oraz zapewni wykwalifikowany personel i nadzór nad realizacją robót.

Rozliczenie wynagrodzenia wykonawcom nastąpi poprzez złożenie faktur złożonych przez wykonawców po zakończeniu prac w oparciu o protokół odbioru końcowego.

Gmina dokona zapłaty na podstawie wystawionych faktur.

Czynności wykonane przez Gminę mające na celu usunięcie usterek powstałych przy budowie sali sportowej nie stanowią ulepszenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych ulepszeniem jest niewątpliwie unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość użytkową i w konsekwencji przynosi konkretne, wymierne efekty. Zaliczyć do nich można znaczącą poprawę głównych parametrów użytkowych, zwiększenie ogólnej sprawności technicznej w stosunku do sprawności pierwotnej. Ulepszenie w rozumienia przepisów podatkowych to wydatki, które zwiększają wartość początkową środka trwałego, stanowi o tym art. 22g ust. 17 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 16g ust. 13 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tymi przepisami, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Natomiast usunięcie usterek co ma miejsce w przypadku Gminy odnośnie sali sportowej to roboty, których celem jest naprawienie niedoskonałości przywrócenie właściwego stanu technicznego i użytkowego składnika majątku, które nie powodują zmian, tzn. nie poprawiają głównych parametrów użytkowych tego środka ani też nie zwiększają jego sprawności technicznej w stosunku do sprawności pierwotnej nie podnoszą wartości początkowej środka trwałego.

Biorąc pod uwagę powyższe Gmina nie może uznać usunięcia usterek jako ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT pełnego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług związanych z usunięciem usterek przy inwestycji "Budowa sali sportowej", która obecnie jest realizowana, a od której w latach 2009-2013 był odliczony podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina stoi na stanowisku, że ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z naprawieniem usterek przy inwestycji pod nazwą "Budowa sali sportowej", która w 2015 r. ujęta jest w budżecie Gminy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Gmina spełnia te warunki.

Zaczynając budowę sali sportowej w 2009 r. zamiarem Gminy było wykorzystanie jej do czynności opodatkowanych jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu. W chwili obecnej sala sportowa jest wynajmowana i Gmina rozlicza się z tej działalności z Urzędem Skarbowym.

W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny w podjętej uchwale z dnia 24 października 2011 r., sygn. IFPS 9/10 wskazuje jednoznacznie, że ustawodawca krajowy świadomie postanowił, aby przy ustalaniu wartości czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, nie była uwzględniona wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu. Sentencja orzeczenia oznacza w praktyce, że podatnicy wykonujący jednocześnie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, mają prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących jednocześnie obu typom czynności.

W ocenie Gminy, w sytuacji, gdy ponosi ona wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w wymienionych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Wobec powyższego, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Gminy, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT, podstawowemu założeniu systemu VAT.

Stanowisko takie zostało przedstawione w wyroku NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK 997/11 oraz I FSK 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że "W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to że jeżeli mamy do czynienia z inwestycją, która służy zarówno działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej, podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku. W wyroku z 8 stycznia 2010 r. sygn. I FSK 1605/08, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że cyt. "w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. Sąd ten wyraził również pogląd, że w świetle art. 86 ustawy o VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem nie powinny być wliczane do mianownika współczynnika sprzedaży określonego na podstawie art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT". Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów nie będących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z wykonaniem prac polegających na usunięciu usterek są związane z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem (np. odpłatne udostępnianie sali, wynajem poszczególnych powierzchni oraz siłowni).

Reasumując Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmioty wykonujące zadania w ramach inwestycji pn. "Budowa sali sportowej", której celem jest naprawienie usterek powstałych w wyniku realizacji inwestycji w latach 2009-2013 pod taką samą nazwą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Powołane przepisy stanowią implementację art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) dalej "Dyrektywa", zgodnie z którym prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu staje się wymagalny. Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika (art. 168 lit. a) Dyrektywy.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie TSUE wielokrotnie podkreślano, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez Dyrektywę. Jeżeli chodzi o system mający zastosowanie do prawa do odliczenia, to w celu przyznania prawa do odliczenia przewidzianego w art. 188 lit. a Dyrektywy nabyte towary lub usługi muszą pozostawać w ścisłym i bezpośrednim związku z transakcjami powodującymi naliczenie podatku, które dają prawo do odliczenia. W tym zakresie cel ostatecznie zamierzony przez podatnika jest bez znaczenia (wyrok TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA, C-496/11, i powołane tam orzecznictwo).

Trybunał wskazywał także, że zasada neutralności podatkowej znajduje odzwierciedlenie w systemie odliczeń, którego celem jest całkowite zwalnianie przedsiębiorcy z obciążenia VAT należnym lub uiszczonym w ramach wszelkiej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem, by wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (wyroki TSUE w sprawach: Rompelman, C-268/83, Fini H, C-32/03). W związku z tym, w przypadku gdy towary lub usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do dokonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego (wyroki TSUE w sprawie: Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, Wollny, C-72/05, Vereniging Noordelijke Land-en Tuinbouw Organtsatie, C-515/07, Eon Aset Menidjmunt C-118/11).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Gmina w latach 2009- 2013 realizowała inwestycję pn. "Budowa sali sportowej". W chwili obecnej sala sportowa wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych takich jak: odpłatne udostępnienie sali osobom trzecim (osobom fizycznym i grupom zorganizowanym), wynajem poszczególnych powierzchni oraz siłowni, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu stanowiących zadania własne Gminy w postaci nieodpłatnego udostępnienia sali dzieciom uczęszczającym na zajęcia szkolne. Gmina pobiera opłaty za wynajem sali sportowej oraz wystawia faktury za świadczenie usług związanych z wynajmowaniem ww. nieruchomości, które podlegają opodatkowaniu. Obecnie Gmina realizuje zadanie inwestycyjne z taką samą nazwą ujęte w budżecie na 2015 r., które ma na celu usunięcie usterek przy wykonanej wcześniej inwestycji"Budowa sali sportowej". W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, że prace, których celem jest naprawienie niedoskonałości i przywrócenie właściwego stanu technicznego i użytkowego składnika majątku, nie powodują zmian, tzn. nie poprawiają głównych parametrów użytkowych tego środka ani też nie zwiększają jego sprawności technicznej w stosunku do sprawności pierwotnej, nie podnoszą wartości początkowej środka trwałego. W związku z tym Gmina nie może uznać usunięcia usterek jako ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych do usunięcia usterek hali sportowej.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z wniosku wynika, że sala sportowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych w postaci odpłatnego udostępnienia sali osobom trzecim (osobom fizycznym i grupom zorganizowanym), wynajmu poszczególnych powierzchni oraz siłowni, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu stanowiących zadania własne Gminy w postaci nieodpłatnego udostępnienia sali dzieciom uczęszczającym na zajęcia szkolne. A zatem zakupione towary i usługi nie są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, co oznacza, że w zakresie w jakim zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu tj. do czynności będących poza sferą działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Ponieważ ponoszone wydatki związane z naprawieniem usterek nie stanowią nakładów na wytworzenie sali sportowej, nie podnoszą jej wartości początkowej oraz nie stanowią ulepszeń w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania cyt. wcześniej art. 86 ust. 7b ustawy, który wskazuje na konieczność obliczania podatku naliczonego podlegającego odliczeniu według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie także zastosowania także art. 90 ustawy. Stosownie do postanowień art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl, art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie powyższych uregulowań należy stwierdzić, że podatnik, który dokonuje zakupów towarów i usług służących zarówno czynnościom opodatkowanym jak i zwolnionym w pierwszej kolejności winien ustalić, jaka część ponoszonych wydatków związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i dokonywać w tej części odliczenia podatku naliczonego, a jaka część jest związana z czynnościami zwolnionymi i w tej części nie dokonywać w ogóle odliczenia podatku naliczonego. Dopiero w przypadku, gdy dla danych wydatków nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponieważ z wniosku nie wynika, że sala sportowa jest wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przepis art. 90 nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania. Nie oznacza to jednak, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości. Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej ponoszone zakupy są wykorzystywane poza działalnością gospodarczą, a więc do czynności niepodlegających opodatkowaniu będących poza zakresem ustawy o VAT.

W związku z tym, należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji, obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie poniesionych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, tj. do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu. W przypadku natomiast gdy Gmina nie będzie w stanie zakupionych towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu prawidłowo rozdzielić wówczas należy dokonać podziału podatku ustaloną przez Gminę metodą, która w sposób obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy będzie odzwierciedlać jaka część podatku VAT dotyczy czynności opodatkowanych.

Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W odniesieniu do przywołanych przez Gminę orzeczeń sądów podkreślenia wymaga że to, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie powinny być uwzględniane przy obliczaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy, nie stanowi przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi z podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą podatnika, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Podatek naliczony związany z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, w świetle art. 86 ust. 1, nie podlega odliczeniu. Jak wynika z konstrukcji przepisów - art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 2 i 3 ustawy - obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest wydzielenie podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, a dopiero do pozostałej części podatnik ma prawo zastosować odliczenie zgodnie z wyliczonym współczynnikiem proporcji. Należy mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie - zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w zdarzeniu opisanym we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.