IPPP2/4512-233/16-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach dokomentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach dokomentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Ponadto jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2016 r. Gmina planuje zrealizować inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Inwestycja będzie realizowana za pośrednictwem wykonawcy tj. niezwiązane z Gminą przedsiębiorstwo. Przydomowe oczyszczalnie ścieków służyć będą mieszkańcom Gminy jako miejsca, do których odprowadzane będą ścieki.

Wydatki inwestycyjne będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez wykonawcę ze wskazaniem danych Gminy. W związku z realizacją zadania Gmina będzie pobierała od mieszkańców wpłaty z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Ww. wpłaty będą uiszczane przez mieszkańców na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w których zobowiązanie na rzecz Gminy określone zostanie jako udział w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Dokonanie wpłaty udziału finansowego na rachunek Gminy będzie warunkiem koniecznym do wybudowania oczyszczalni na posesji danego mieszkańca. Od wpłat dokonanych przez mieszkańców na rachunek Gminy odprowadzany będzie podatek VAT w wysokości 23% oraz będą wystawiane faktury. Szacowana wartość udziału w kosztach wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków wynosi ok. 2 000 zł od każdego mieszkańca, u którego zostanie wybudowana oczyszczalnia. Kwota wpłaty udziału finansowego dla poszczególnych właścicieli posesji - uczestników inwestycji jest taka sama. Po wybudowaniu przydomowe oczyszczalnie, jako rzeczy ruchome będą własnością Gminy, która udostępni je w użytkowanie właścicielom posesji na okres pełnych 5 lat kalendarzowych liczonych od dnia ich przekazania. Oddanie w użyczenie nastąpi na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej zawartej między Gminą a mieszkańcami - uczestnikami inwestycji. Po upływie 5 lat oczyszczalnie staną się własnością właścicieli posesji, na których zostały wybudowane. Koszty eksploatacji wybudowanych oczyszczalni ścieków mają ponosić mieszkańcy. Gmina nie uzyskuje jakichkolwiek przychodów związanych z eksploatacją.

W związku z realizacją Wnioskodawca:

* opracuje dokumentację projektowo-kosztorysową,

* wybierze wykonawcę robót budowlanych zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych,

* przedstawi mieszkańcom projekty robót budowlanych,

* dokona odbioru technicznego oczyszczalni po zakończeniu prac budowlanych przez wykonawców,

* przeprowadzi kontrole właściwej eksploatacji oczyszczalni przez mieszkańców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 17 i 19 oraz art. 124. Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi VAT w sytuacji, gdy towar i usługa przy nabyciu, których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności w odniesieniu do analizowanej transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz poniesione wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi (czynności budowy infrastruktury na rzecz mieszkańców w zamian za wpłaty).

W niniejszej sprawie czynnością jaką Gmina dokona na rzecz mieszkańców będzie usługa budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Dokonanie wpłat przez właścicieli nieruchomości będzie obligatoryjnym warunkiem realizacji inwestycji.

Z powyższego wynika, więc że kwoty uiszczone przez mieszkańców na poczet wykonania przez Gminę przedmiotowej inwestycji będą stanowić wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy.

W tym kontekście, należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców będą pozostawały w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług, które będą realizowane na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne nie będą pozostawały "w oderwaniu" od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę - będzie zachodził bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z odpłatnym świadczeniem usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, którzy wnieśli stosowne wpłaty, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wskazana powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) stwierdza, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Jednocześnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r. poz. 250) stanowi, że właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez przyłączenie nieruchomości do istniejącej sieci kanalizacyjnej lub, w przypadku gdy budowa sieci kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona, wyposażenie nieruchomości w zbiornik bezodpływowy nieczystości ciekłych lub w przydomową oczyszczalnię ścieków bytowych, spełniające wymagania określone w przepisach odrębnych; przyłączenie nieruchomości do sieci kanalizacyjnej nie jest obowiązkowe, jeżeli nieruchomość wyposażona jest w przydomową oczyszczalnię ścieków spełniającą wymagania określone w przepisach odrębnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2016 r. Gmina planuje zrealizować inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Inwestycja będzie realizowana za pośrednictwem wykonawcy tj. niezwiązane z Gminą przedsiębiorstwo. Przydomowe oczyszczalnie ścieków służyć będą mieszkańcom Gminy jako miejsca, do których odprowadzane będą ścieki. Wydatki inwestycyjne będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez wykonawcę ze wskazaniem danych Gminy. W związku z realizacją zadania Gmina będzie pobierała od mieszkańców wpłaty z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Ww. wpłaty będą uiszczane przez mieszkańców na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w których zaobowiązanie na rzecz Gminy określone zostanie jako udział w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Dokonanie wpłaty udziału finansowego na rachunek Gminy będzie warunkiem koniecznym do wybudowania oczyszczalni na posesji danego mieszkańca. Od wpłat dokonanych przez mieszkańców na rachunek Gminy odprowadzany będzie podatek VAT w wysokości 23% oraz będą wystawiane faktury. Szacowana wartość udziału w kosztach wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków wynosi ok. 2 000 zł od każdego mieszkańca, u którego zostanie wybudowana oczyszczalnia. Kwota wpłaty udziału finansowego dla poszczególnych właścicieli posesji - uczestników inwestycji jest taka sama. Po wybudowaniu przydomowe oczyszczalnie, jako rzeczy ruchome będą własnością Gminy, która udostępni je w użytkowanie właścicielom posesji na okres pełnych 5 lat kalendarzowych liczonych od dnia ich przekazania. Oddanie w użyczenie nastąpi na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej zawartej między Gminą a mieszkańcami - uczestnikami inwestycji. Po upływie 5 lat oczyszczalnie staną się własnością właścicieli posesji, na których zostały wybudowane. Koszty eksploatacji wybudowanych oczyszczalni ścieków mają ponosić mieszkańcy. Gmina nie uzyskuje jakichkolwiek przychodów związanych z eksploatacją. W związku z realizacją Wnioskodawca opracuje dokumentację projektowo-kosztorysową; wybierze wykonawcę robót budowlanych zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych; przedstawi mieszkańcom projekty robót budowlanych; dokona odbioru technicznego oczyszczalni po zakończeniu prac budowlanych przez wykonawców; przeprowadzi kontrole właściwej eksploatacji oczyszczalni przez mieszkańców.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji.

Jak już zostało wskazane warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, do których ustawodawca zaliczył m.in. odpłatne świadczenie usług (lub zrównane z odpłatnym).

Należy podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wpłaty mieszkańców będą pozostawały w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług, które będą realizowane na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wniesione przez osoby fizyczne nie będą pozostawały "w oderwaniu" od czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę - zachodzi więc związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Strony do wykonania określonych czynności tj. budową przydomowych oczyszczalni ścieków. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, na poczet wykonania których Gmina pobiera określoną w umowie cywilnoprawnej wpłatę.

Wpłaty uiszczone przez mieszkańców z tytułu pokrycia kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków pozostaną w bezpośrednim związku ze świadczeniem Gminy, która zobowiązała się do realizacji inwestycji w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Zatem, świadczenia wykonane przez Wnioskodawcę stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, skoro budowa przydomowych oczyszczalni ścieków stanowi świadczenie odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, to inwestycja ta jest związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji Wnioskodawcy, który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.